Órgão Consultivo

Órgão Consultivo

Categoria:	Informações em Processos de Consulta
Número:	054/2022 - CDCR/SUCOR
Data da Aprovação:	03/25/2022
Assunto:	Tratamento Tributário Bar/Restaurante/Similares Regime de Apuração Normal

Nota Explicativa :
Nota: " Os documentos contidos nesta base de dados têm caráter meramente informativo. Somente os textos publicados no Diário Oficial estão aptos à produção de efeitos legais."

Texto
INFORMAÇÃO Nº 054/2022 - CDCR/SUCOR

A empresa acima indicada, por seu estabelecimento localizado na ..., nº ..., Bairro ..., .../MT, inscrita no CNPJ sob o nº ... e no Cadastro de Contribuintes deste Estado sob o nº ...., formula consulta sobre o tratamento tributário relativo às operações de aquisições de insumos para o preparo das refeições, bem como nas saídas correspondentes.

A consulente afirma que atua preponderante no ramo de lanchonetes, casas de chá, de sucos e similares cadastrada na CNAE 5611-2/03 e que tem dúvidas com relação ao recolhimento do ICMS substituição tributária nas operações de aquisições de insumos necessários ao fornecimento em restaurantes e similares.

Explica que, embora seja optante pelo Simples Nacional, por ter excedido o sublimite estadual no ano de 2019, no ano de 2020 o imposto será apurado pelo regime de apuração normal do ICMS.

Diz que várias mercadorias adquiridas em operações interestaduais se submetem ao regime de ICMS/ST, pois estão elencadas no Anexo X do RICMS, como por exemplo: farinha de trigo, classificada na NCM 1101.0010, que são utilizadas no preparo de pizzas, e por conseguinte são tributadas novamente nas saídas.

Interpreta que, conforme disposto no artigo 3º do Anexo X do RICMS, as mercadorias destinadas às indústrias e empregadas na produção, são insumos e por isso não há incidência do ICMS/ST por ocasião das compras, já que serão tributada no momento da saída.

Alega que, conforme consulta tributária n° 087/2019, efetuada por um restaurante estabelecido no Estado de Mato Grosso, a resposta desta SEFAZ sobre esse assunto foi assim exarada:

“

Em que pese a atividade desenvolvida pela consulente não ser considerada industrialização, as mercadorias efetivamente empregadas no preparo das refeições podem ser consideradas insumos, uma vez que vai gerar um novo produto”

Entende, assim, que as operações com mercadorias empregadas no preparo das refeições não devem ser tributadas pelo ICMS substituição tributária e, consequentemente, nas saídas das mesmas deve ser utilizado o CFOP 5.101, por analogia, haja vista que se trata de uma industrialização.

Argumenta que configura bitributação a exigência do recolhimento do ICMS substituição tributária nas operações de entrada e a tributação nas operações das saídas em comento.

Diante de todo o exposto, questiona:
1 - A consulente fica obrigada ao recolhimento do ICMS substituição tributária nas aquisições interestaduais de mercadorias sujeitas ao aludido regime, como por exemplo, a farinha de trigo, que será utilizada no preparo da pizza?
2 - Qual o CFOP a ser utilizado nas vendas?
3 - A empresa poderá se creditar do imposto correspondente às compras de mercadorias adquiridas para revenda e/ou nas mercadorias que serão utilizadas na preparação das refeições

Por fim, declara a consulente que, não se encontra sob procedimento fiscal iniciado ou já instaurado para apurar fatos relacionados com a matéria objeto da presente consulta e que as dúvidas suscitadas não foram objeto de consulta anterior ou de decisão proferida em processo administrativo já findo, em que tenha sido parte.

É a consulta.

Inicialmente, cumpre informar que, em pesquisa ao Sistema de Informações Cadastrais desta SEFAZ/MT, constata-se que a consulente estava (e ainda está) cadastrada na CNAE principal 5611-2/03, Lanchonetes, casas de chá, de sucos e similares, e de outras quatro atividades secundárias, dentre elas, a prevista no CNAE nº 4712-1/00, a saber: comércio varejista de mercadorias em geral, com predominância de produtos alimentícios – minimercados, mercearias e armazéns, bem como que se encontrava enquadrada no regime de apuração normal do ICMS.

Do mesmo Sistema, extrai-se que a consulente é optante pelo regime favorecido Simples Nacional e, também, que a consulente fez opção pelo Regime Optativo de Tributação da Substituição Tributária.

Consta ainda do referido Sistema: "Consulta de Histórico de Atualizações", que a consulente foi excluída do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - Simples Nacional a partir de 01/01/20...

Assim, cumpre registrar que a presente consulta será respondida considerando a legislação vigente, bem como a situação cadastral da consulente, na data de sua protocolização, 04/03/20..., portanto procedimentos porventura citados poderão ser válidos para aplicação apenas no respectivo período (até 31/12/20..).

Sobre a matéria, convém destacar, preliminarmente, que, nos termos do artigo 13, § 1°, inciso XIII, da LC (federal) n° 123, de 14 de dezembro de 2006, nas operações sujeitas ao regime de substituição tributária, os contribuintes optantes pelo Simples Nacional se submetem à legislação aplicável às demais pessoas jurídicas, ou seja, estão sujeitos às mesmas condições estabelecidas na legislação para os demais contribuintes não optantes pelo Simples Nacional, que assim dispõe:

Art. 13

O Simples Nacional implica o recolhimento mensal,

mediante documento único de arrecadação

, dos seguintes impostos e contribuições:

(...)

VII – Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação –

ICMS

;

(...

)

§ 1º O recolhimento na forma deste artigo não exclui a incidência dos seguintes impostos ou contribuições, devidos na qualidade de contribuinte ou responsável, em relação aos quais será observada a legislação aplicável às demais pessoas jurídicas:
(...)
XIII – ICMS devido:
a) nas operações ou prestações sujeitas ao regime de substituição tributária;
(...)
g) nas operações com bens ou mercadorias sujeitas ao regime de antecipação do recolhimento do imposto, nas aquisições em outros Estados e Distrito Federal:
1. com encerramento da tributação, observado o disposto no inciso IV do § 4° do art. 18 desta Lei Complementar;
2. sem encerramento da tributação, hipótese em que será cobrada a diferença entre a alíquota interna e a interestadual, sendo vedada a agregação de qualquer valor;
h) nas aquisições em outros Estados e no Distrito Federal de bens ou mercadorias, não sujeitas ao regime de antecipação do recolhimento do imposto, relativo à diferença entre a alíquota interna e a interestadual;
(...).

Da leitura do texto legal transcrito, infere-se que o ICMS substituição tributária, bem como as operações sujeitas ao regime de antecipação do imposto estão excluídas da modalidade de tributação pelo Simples Nacional, aplicando-se, portanto, para a sua apuração, as normas da legislação tributária estadual que regem o ICMS.

Dessa forma, mesmo sendo a consulente optante pelo Simples Nacional, e se estivesse fazendo seus recolhimentos por essa sistemática, poderia haver exigência de ICMS pela legislação estadual nas hipóteses excluídas do aludido regime.

Ademais, como ficará evidenciado ao longo desta Informação, a incidência do regime de substituição tributária previsto no Anexo X do RICMS é, em regra, definida por critério objetivo (mercadorias), no entanto, em determinadas circunstâncias, critérios subjetivos do contribuinte ou do tratamento tributário aplicável à operação subsequente podem excluir a incidência do regime de antecipação (vide artigo 3º do mesmo Anexo).

Assim, é necessário verificar quais operações do estabelecimento consulente se enquadram no regime de substituição tributária.

Imagina-se, então, hipoteticamente, um restaurante (estabelecimento que se dedica exclusivamente à atividade de restaurante) e suas operações:

(a) o restaurante vende refeições, preparadas no local, com insumos (mercadorias) que adquire de seus fornecedores;

Ao preparar, por exemplo, um filet com fritas, prato muito comum no nosso país, o restaurante prepara a carne (que comprou embalada, por exemplo), frita as batatas (que comprou in natura, por exemplo), etc.

Logo, a refeição fornecida é diversa dos insumos adquiridos, ocorrendo espécie de transformação em tal operação.
(b) o restaurante, entretanto, também vende mercadorias no mesmo estado em que os adquire, ou seja, sem nenhum tipo de transformação, por exemplo: refrigerantes, água mineral, cervejas, etc.

Nesse caso, não há que se falar em transformação, mas sim em revenda das mercadorias adquiridas.

O regime da substituição tributária (para frente) é idealizado para antecipar o ICMS relativo a toda a cadeia de circulação que determinada mercadoria percorrerá, até chegar ao consumidor final, por esta razão, é um regime que se aplica, via de regra, à cadeia de circulação de mercadorias, não à cadeia de circulação de insumos.

Nesse sentido aponta o caput do artigo 1° do Anexo X do RICMS, que trata da substituição tributária:

Art. 1°

A aplicação do regime de substituição tributária,

em relação às operações ou prestações subsequentes

que devam ocorrer no território mato-grossense,

com bens e mercadorias

previstas no artigo 1° do Apêndice deste anexo, atenderá ao disposto neste anexo. (efeitos a partir de 1°/01/2020)

É por esta razão, por exemplo, que o regime da substituição tributária, em regra, não se aplica se determinada mercadoria for destinada à industrialização (insumo de produção).

Art. 3° O

regime de substituição tributária

, nos termos deste anexo,

não se aplica

(efeitos a partir de 1°/01/2020)

(...)

V - às operações que destinem bens e mercadorias a estabelecimento industrial para

emprego em processo de industrialização como matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem

, desde que este estabelecimento não comercialize o mesmo bem ou mercadoria;

(...).

É certo que existem casos excepcionais onde pode incidir o regime de substituição tributária em operações com mercadorias que, teoricamente, são utilizadas como um insumo de produção. Um exemplo famoso é o dos preparados para sorvete, que adicionados à água e demais processamentos realizados na máquina de sorvete, produzem o sorvete comercializado (sorvete italiano), nos quais, mesmo havendo transformação no preparado em sorvete, nesse caso, incide o regime de substituição tributária quando se dá a aquisição dos referidos preparados (vide item 2 da Tabela XXII do artigo 1° do Apêndice do Anexo X do RICMS)...Nesse caso, portanto, a norma positiva literalmente a aplicação do regime da substituição tributária em um insumo de produção. Mas esses são casos excepcionais e expressos e, por esta razão, não justificam maiores esclarecimentos no momento. O que se tem como regra é que mercadorias e bens podem se sujeitar ao regime da substituição tributária, ao contrário dos insumos, que apenas excepcionalmente poderão ser.

Feito esse breve esclarecimento, tem-se que mercadorias que um restaurante oferece a seus clientes sem nenhuma transformação, por exemplo, refrigerantes, podem perfeitamente estar sujeitos ao regime de substituição tributária.

Entretanto, a refeição produzida com os insumos que adquire, a priori, não deveriam sujeitar estes ao regime da substituição tributária. Afinal de contas, o que deve ser tributado é a refeição, que, destaca-se, tem valor agregado maior que seus insumos.

Contudo, no presente caso, a consulente, além de ser um restaurante, comercializa mercadorias (CNAE nº 4712-1/00, a saber: comércio varejista de mercadorias em geral, com predominância de produtos alimentícios – minimercados, mercearias e armazéns), ou seja, não é exclusivamente um restaurante, assim, todas as mercadorias que adquirir que estiverem sujeitas ao regime de substituição tributária, devem vir com o ICMS retido por substituição, independentemente de serem utilizadas para o preparo de refeições.

Tal entendimento deriva da aplicação, por analogia, da regra prevista no final do inciso V do artigo 3º do Anexo X do RICMS, que assim disciplina, pois, no momento da compra das mercadorias, a consulente não consegue prever se as mesmas serão utilizadas para o preparo de refeições ou comercializadas (minimercado).

Dessa forma, como a consulente é também comerciante, a retenção do ICMS por substituição tributária dever ser realizada.

Para melhor exemplificar a situação, será analisada a compra de farinha de trigo (NCM 1101.0010) pela consulente (que pode ser tanto utilizada para a preparação de pizzas, quanto para a comercialização).

A farinha de trigo (NCM 1101.0010) está sujeita ao regime da substituição tributária por força da Tabela XVII do artigo 1° do Apêndice do Anexo X do RICMS (itens 44 a 44.27).

Lembrando que, caso a consulente exercesse atividade econômica exclusiva de preparo de refeições, ou seja, não exercesse atividade que permitisse a revenda da mercadoria, não haveria a incidência do regime da substituição tributária. Contudo, como a consulente exerce, mesmo que de forma secundária, atividade de comércio, que permite a revenda da mercadoria em questão, sobre as operações citadas (aquisição de farinha de trigo) incidirá normalmente o regime de substituição tributária.

Assim, como a consulente desempenha atividade, mesmo que secundária, de comércio, incidirá o regime de substituição tributária na compra de mercadorias que se enquadre em tal regime, cabendo ao contribuinte, em momento posterior, utilizar, quando permitido, o imposto retido anteriormente, como crédito de ICMS, nos termos do artigo 8°-A do Anexo X do RICMS.

É necessário destacar que o artigo em epígrafe foi introduzido no RICMS pelo Decreto nº 737, de 03/12/2020, portanto, após a interposição da presente consulta, no entanto, seus efeitos retroagiram a 1º/01/2020, e, então, nessa resposta de consulta tributária, já serão consideradas as novas disposições, que assim tratou a matéria:

Art. 8°-A

O contribuinte que exerça atividade preponderante de restaurantes, bares e estabelecimentos similares, que receber mercadorias tributadas pelo regime de substituição tributária, para utilização como insumo na fabricação de produtos ou no preparo de alimentos, cujas saídas sejam oneradas pelos ICMS, poderá se creditar do imposto que foi recolhido por substituição tributária, desde que não seja optante por regime simplificado de tributação, nos termos do Anexo XVIII deste Regulamento. (efeitos a partir de 1° de janeiro de 2020)

Parágrafo único Quando o contribuinte substituído for obrigado ao uso da Escrituração Fiscal Digital - EFD, os valores apurados devem ser registrados no bloco próprio do arquivo do período de referência, conforme o disposto em instruções disponibilizadas pela Secretaria de Estado de Fazenda, ficando dispensada a emissão de documento fiscal específico para este fim.

Assim, como a consulente desempenha atividade, mesmo que secundária, de comércio, incidirá o regime de substituição tributária na compra de mercadorias que se enquadre em tal regime, cabendo ao contribuinte, em momento posterior, utilizar, quando permitido, o imposto retido anteriormente, como crédito de ICMS, nos termos do artigo 8°-A do Anexo X do RICMS.

Da mesma forma que, com fulcro no princípio da não cumulatividade, insculpido nos artigos 19 e 20 da Lei Complementar 87/96, bem como nos artigos 99, 103 e 116, § 2º, do RICMS, poderá se apropriar, sob a forma de crédito, do valor do imposto incidente na respectiva operação de entrada da mercadoria no seu estabelecimento, desde que sejam observadas as regras de aproveitamento de crédito contidas na legislação tributária.

Incumbe, ainda, informar que há previsão de benefício fiscal destinado aos estabelecimentos do segmento de restaurantes e similares, correspondente à redução da base de cálculo a 41,18% do valor da operação incidente no fornecimento de refeições, de conformidade com o art. 7º do Anexo V do Regulamento do ICMS, a saber:

Art. 7° Fica reduzida a 41,18%

(quarenta e um inteiros e dezoito centésimos por cento) do

valor da operação a base de cálculo do imposto incidente no fornecimento de refeição promovido por bares, restaurantes e estabelecimentos similares

, assim como na saída efetuada por empresas preparadoras de refeições coletivas,

excetuado, em qualquer hipótese, o fornecimento ou a saída de bebidas

. (cf. art. 2° da Lei n° 7.925/2003)

Parágrafo único

O benefício previsto neste artigo

fica condicionado

ao uso de

equipamento Emissor de Cupom Fiscal - ECF

ou de Nota Fiscal de Consumidor Eletrônica - NFC-e, ou, quando se tratar de fornecimento de refeições coletivas, de Nota Fiscal Eletrônica - NF-e, asseguradas, conforme o caso, as faixas de dispensa previstas nos §§ 1° e 3° do artigo 191, no inciso III do § 15 do artigo 325 e no § 1° do artigo 346.

Observa-se que o benefício não alcança a saída ou o fornecimento de bebidas e tem como condição o uso dos documentos fiscais assinalados no parágrafo único do mesmo dispositivo.

Cabe ainda ressaltar que, na hipótese de aplicação da redução de base de cálculo na operação de fornecimento de refeições, o crédito a ser aproveitado também deverá ser reduzido na mesma proporção, conforme estabelece o artigo 116, inciso IV, do Regulamento do ICMS-RICMS.

Art. 116

Qualquer que seja o regime de apuração e de pagamento do imposto, para efeito de determinação do montante do tributo a recolher, é vedado o crédito do imposto pago, relativamente à mercadoria entrada ou adquirida pelo estabelecimento: (cf. § 3° do art. 25 da Lei n° 7.098/98)

(...)

IV – para integrar ou para ser consumida em processo de industrialização, para comercialização ou prestação de serviço, quando a saída do produto ou as prestações subsequentes estiverem beneficiadas com redução de base de cálculo, proporcionalmente à parcela correspondente à redução; (cf. inciso V do art. 26 da Lei n° 7.098/98)

(...).

Por fim, diante de todo o exposto, passa-se a análise dos questionamentos efetuados.

Quesito 1-
A consulente fica obrigada ao recolhimento do ICMS substituição tributária nas aquisições interestaduais de mercadorias sujeitas ao aludido regime, como por exemplo, a farinha de trigo, que será utilizada no preparo da pizza?

Conforme já descrito anteriormente, como a consulente desempenha atividade, mesmo que secundária, de comércio, incidirá o regime de substituição tributária na compra de mercadorias que se enquadre em tal regime, mesmo na hipótese de não comercializá-las, cabendo ao contribuinte, em momento posterior, utilizar, quando permitido, o imposto retido anteriormente, como crédito de ICMS, nos termos do artigo 8°-A do Anexo X do RICMS.

Quesito 2-

Qual o CFOP a ser utilizado nas vendas?

Sobre o CFOP, esclarece-se que a matéria é tratada no artigo 1.054 do RICMS, que, por sua vez, determina que os referidos Códigos Fiscais encontram-se relacionados no Anexo II do mesmo Regulamento:

Art. 1.054 Todas as operações ou prestações realizadas pelo contribuinte serão codificadas mediante utilização do Código Fiscal de Operações e Prestações – CFOP, constante no Anexo II deste regulamento. (cf. art. 5° do Convênio SINIEF s/n°, 15/12/70, alterado pelo Ajuste SINIEF 3/94)

(...).

Assim, no presente caso, considerando os CFOP constantes do aludido Anexo II do RICMS, na venda da refeição, o CFOP a ser destacado no documento fiscal é o CFOP 5.101, uma vez que não há um código específico para o fornecimento de refeições.

Quesito 3-

A empresa poderá se creditar do imposto correspondente às compras de mercadorias adquiridas para revenda e/ou nas mercadorias que serão utilizadas na preparação das refeições

O regime da substituição tributária tem como fundamento a antecipação do ICMS relativo a uma operação futura que acontecerá com determinada mercadoria (fato gerador presumido), caso este não se realize (como por exemplo, no presente caso, por ter sido utilizada como insumo de produção de pizzas) caberá ao contribuinte a restituição do imposto retido, ou o respectivo crédito do ICMS recolhido a título de substituição tributária, nos termos do mencionado artigo 8º-A do Anexo X do RICMS.

Por conseguinte, com fulcro no princípio da não cumulatividade, insculpido nos artigos 19 e 20 da Lei Complementar 87/96, bem como nos artigos 99, 103 e 116, § 2º, do RICMS, já transcritos, para apuração do ICMS devido no período em que esteve submetido ao regime de apuração normal do imposto (fora do Simples Nacional), a consulente poderia se apropriar, sob a forma de crédito, do valor do imposto incidente na respectiva operação de entrada da mercadoria no seu estabelecimento (referente à operação própria do remetente), desde que fossem observadas as regras de aproveitamento de crédito contidas na legislação tributária, bem como do valor do ICMS retido/recolhido a título de substituição tributária, nos moldes previstos no artigo 8º-A do Anexo X do RICMS, desde que também fossem atendidas as respectivas condicionantes.

Cabe ressalvar que o entendimento exarado na presente Informação tem aplicação até que norma superveniente disponha de modo diverso, nos termos do parágrafo único do artigo 1.005 do RICMS.

Importa também registrar que não produzirá os efeitos legais previstos no artigo 1.002 e no parágrafo único do artigo 1.005 do RICMS a consulta respondida sobre matéria que esteja enquadrada em qualquer das situações previstas nos incisos do caput do artigo 1.008 do mesmo Regulamento.

Alerta-se, que, em sendo o procedimento adotado pela consulente diverso do aqui indicado, deverá, no prazo de 15 (quinze) dias úteis, contados da ciência da presente, regularizar suas operações, inclusive, se devido, recolher o imposto ou eventuais diferenças, ainda sob os benefícios da espontaneidade, com acréscimo de correção monetária, juros e multa de mora, calculados desde o vencimento da obrigação até a data do efetivo pagamento.

Após o transcurso do prazo anotado, a consulente ficará sujeita ao lançamento de ofício, nos termos do artigo 1.004 do RICMS.

Por fim, assinala-se que esta resposta não se enquadra nas hipóteses das alíneas do inciso I do § 2º do artigo 995 do RICMS, conforme redação dada pelo Decreto n° 1.076, de 24 de agosto de 2021, não se submetendo, portanto, à análise da Câmara Técnica pertinente.

É a informação, ora submetida à superior consideração, com a ressalva de que os destaques apostos nos dispositivos da legislação transcrita não existem nos originais.

Coordenadoria de Divulgação e Consultoria de Normas da Receita Pública da Superintendência de Consultoria Tributária e Outras Receitas, em Cuiabá – MT, 25 de março de 2021.

Francislaine Cristini Vidal Marquezin Garcia Rúbio
FTE

DE ACORDO:

Mara Sandra Rodrigues Campos Zandona
Coordenadora – CDCR/SUCOR

APROVADA.

Miguelângelo Luis Cancian
Superintendente de Consultoria Tributária e Outras Receitas - em exercício