Órgão Consultivo

Órgão Consultivo

Categoria:	Informações em Processos de Consulta
Número:	289/2020 - CRDI/SUNOR
Data da Aprovação:	12/07/2020
Assunto:	Restituição ICMS- ST Substituição Tributária-Combustíveis e outros derivados ou não de Petróleo - MT

Nota Explicativa :
Nota: " Os documentos contidos nesta base de dados têm caráter meramente informativo. Somente os textos publicados no Diário Oficial estão aptos à produção de efeitos legais."

Texto
INFORMAÇÃO Nº 289/2020 – CRDI/SUNOR

...., empresa situada na Av. ..., n° ..., Bairro ..., em .../MT, inscrita no CNPJ sob o nº ... e no Cadastro de Contribuintes do ICMS desta SEFAZ/MT sob o nº ..., formula consulta sobre a possibilidade de restituição do ICMS retido antecipadamente, por substituição tributária, incidente na aquisição de óleo diesel junto à distribuidora do produto, acrescentando que o preço presumido utilizado como base de cálculo na apuração do ICMS/ST foi maior que o preço efetivo, praticado na venda final do produto.

Para tanto, em resumo, a consulente expõe os seguintes fatos:

- Para a consecução de suas atividades, possui veículos, maquinários e implementos agrícolas próprios e, dessa forma, adquire de empresas distribuidoras de combustível grande quantidade mensal de óleo diesel, para utilização em seu processo produtivo, qual seja, o abastecimento dos citados equipamentos e implementos.

- Ocorre que as aquisições de óleo diesel efetuadas pela empresa (Consulente) são realizadas diretamente junto a distribuidoras de combustível, sendo que o acordo comercial firmado entre ambas define valores inferiores àqueles utilizados como base de cálculo do ICMS-ST, recolhido pelo contribuinte substituto.

- Em outras palavras, não há na cadeia de comercialização a figura do posto revendedor, justificando, inclusive, o preço menor praticado pela distribuidora. E. se o preço ao final praticado foi inferior àquele que serviu de base para o ICMS-ST, inequivocamente houve recolhimento indevido a esse título.

- Nesse contexto, a Lei Estadual n° 7.098/98, em seu artigo 22-A, assegura a restituição do valor do imposto pago pelo regime de substituição tributária, quando o valor da operação ao consumidor final for inferior a base de cálculo utilizada para recolhimento do tributo.

- A empresa (consulente) entende que possui plena legitimidade para pleitear a devolução do valor que alega recolhido a maior a título de ICMS/ST, nas aquisições de óleo diesel efetuadas diretamente das distribuidoras de combustíveis, formulando a consulta como medida de cautela e boa-fé.

- Tem por objetivo obter manifestação expressa sobre a aplicação do artigo 22-A da Lei n° 7098/98, relativamente às aquisições de óleo diesel realizadas para assegurar a manutenção do seu processo produtivo.

- Comenta que o regime de substituição tributária encontra respaldo no artigo 150, § 7º, da Constituição Federal, que reproduz, pontuando dele depreender-se que a substituição tributária será estabelecida por lei, tendo fato gerador presumido, ou seja, o fato ainda irá ocorrer, e, caso não se realize, é assegurado a imediata restituição.

- Anota que, no sobredito regime, o substituto tributário é quem retém e recolhe o ICMS nas operações de comercialização da mercadoria, enquanto o contribuinte substituído é quem pratica a operação subsequente.

- Aduz que, tanto nas operações de aquisição no mercado interno como no interestadual, inexiste na cadeia de comercialização a figura do posto revendedor, posição essa que acaba sendo atribuída à Consulente.

- Pondera que, para o recolhimento do ICMS-ST, na aquisição de óleo diesel que realiza, é utilizada base de cálculo presumida (valor de pauta).

- Exemplifica destacando duas Notas Fiscais (anexadas ao processo), afirmando restar claro que a base de cálculo utilizada corresponde ao valor de pauta, estabelecido por autoridade competente, sendo esse encargo totalmente suportado pelo contribuinte substituído (no caso a consulente), que é a consumidora final da cadeia.

- Contudo, o valor acordado em todas as operações acaba sendo inferior ao valor de pauta utilizado, o que poderá ser comprovado mediante processo administrativo.

- Neste diapasão, sustenta ser evidente que há recolhimento a maior de ICMS-ST e que, justamente por não haver a figura do posto revendedor na cadeia, o ônus recai sobre si, pois não houve a realização do fato presumido (“operações subsequentes”).

- Amparando-se no artigo 22-A da Lei n° 7.098/98, que transcreve, destaca que, caso o fato gerador presumido não se realizar, será concedida a restituição ao contribuinte substituído do tributo recolhido a maior, na operação albergada pela substituição tributária.

- Como no caso concreto não há que se falar em contribuinte substituído, já que adquire óleo diesel diretamente das distribuidoras de combustíveis localizadas no Mato Grosso ou em outros Estados (e não de postos revendedores, como já informado), entende que aplicar-se a previsão legal, fazendo jus à restituição do ICMS-ST recolhido a maior nas operações em comento.

- Registra que o entendimento está alinhado com a decisão proferida pelo Supremo Tribunal Federal no Recurso Extraordinário nº 593.849, em que se decidiu: “é devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) pago a mais no regime de substituição tributária para a frente se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida”.

- Contrapõe não haver previsão expressa na legislação estadual a esse respeito, restando duvidoso se pode se utilizar das disposições em questão para buscar a restituição do tributo recolhido a maior nas operações de aquisição de óleo diesel diretamente das distribuidoras de combustível.

- Ao final, formula a seguinte questão:

· A consulente poderá utilizar o artigo 22-A da Lei n° 7.098/1998 para pleitear a restituição do valor recolhido a maior nas operações de aquisição de óleo diesel por ela realizadas sob o regime de substituição tributária?
Além disso, a interessada anexou ao processo cópias das Notas Fiscais n° ....., de .../.../2016.., e n° ...., de .../.../2016, referentes a aquisições de óleo diesel efetuadas junto a estabelecimentos da Petrobras Distribuidora S.A. (distribuidores de combustíveis), situados, respectivamente, em ... – MT e ..... – RO.

É a consulta.

Em síntese, pelo que se depreende dos relatos, a dúvida da consulente se refere à possibilidade de pleitear restituição do ICMS devido por substituição tributária, pago antecipadamente pela distribuidora, pois alega que o preço de venda praticado pela distribuidora na operação, conforme Notas Fiscais anexadas, foi menor que aquele utilizado como base de cálculo presumida na retenção do imposto correspondente.

Ainda na preliminar, cabe informar que, em consulta ao Sistema de Gerenciamento de Cadastro de Contribuintes do ICMS desta SEFAZ/MT, verifica-se que a interessada está enquadrada na CNAE principal .... – Cultivo de ...., como também que está enquadrada no regime de apuração normal do imposto, conforme artigo 131 do RICMS/2014.

1 - DA SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA – Regra geral

As operações com combustíveis e lubrificantes derivados de petróleo, como o óleo diesel, regem-se pela substituição tributária, que tem previsão constitucional no artigo 150, § 7°, da CF/88, preceito esse que foi introduzido pela Emenda Constitucional n° 03/1993, que autoriza, mediante lei, a cobrança antecipada de imposto ou de contribuição decorrente de um fato gerador futuro.

Art. 150

(...)

§ 7º A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido. (Parágrafo acrescentado pela EC 3/93)

(...)

Em relação ao ICMS, a Carta Magna estatui na alínea “b” do inciso XII do § 2º do artigo 155 que caberá à lei complementar dispor sobre a substituição tributária.

Art. 155

Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

(...)

§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:

(...)

XII - cabe à lei complementar:

(...)

b) dispor sobre substituição tributária;

(...)

Em atendimento ao comando constitucional, a Lei Complementar nº 87/96 estabelece em seus artigos 6° a 10 os contornos da substituição tributária da seguinte forma:

Art. 6º

Lei estadual poderá atribuir a contribuinte do imposto

ou a depositário a qualquer título

a responsabilidade pelo seu pagamento

hipótese em que assumirá a condição de substituto tributário

§ 1º A responsabilidade poderá ser atribuída em relação ao imposto incidente sobre uma ou mais operações ou prestações, sejam antecedentes, concomitantes ou subsequentes, inclusive ao valor decorrente da diferença entre alíquotas interna e interestadual nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, que seja contribuinte do imposto.

§ 2º A atribuição de responsabilidade dar-se-á em relação a mercadorias, bens ou serviços previstos em lei de cada Estado. (Nova redação dada pela LC 114/02)

(...)

Art. 8º A base de cálculo, para fins de substituição tributária, será:

(...)

II – em relação às operações ou prestações subsequentes, obtida pelo somatório das parcelas seguintes:
a) o valor da operação ou prestação própria realizada pelo substituto tributário ou pelo substituído intermediário;
b) o montante dos valores de seguro, de frete e de outros encargos cobrados ou transferíveis aos adquirentes ou tomadores de serviço;
c) a margem de valor agregado, inclusive lucro, relativa às operações ou prestações subsequentes.

(...)

§ 4º A margem a que se refere a alínea “c” do inciso II do caput será estabelecida com base em preços usualmente praticados no mercado considerado, obtidos por levantamento, ainda que por amostragem ou através de informações e outros elementos fornecidos por entidades representativas dos respectivos setores, adotando-se a média ponderada dos preços coletados, devendo os critérios para sua fixação ser previstos em lei.

§ 5º O imposto a ser pago por substituição tributária, na hipótese do inciso II do caput, corresponderá à diferença entre o valor resultante da aplicação da alíquota prevista para as operações ou prestações internas do Estado de destino sobre a respectiva base de cálculo e o valor do imposto devido pela operação ou prestação própria do substituto.

§ 6º Em substituição ao disposto no inciso II do caput, a base de cálculo em relação às operações ou prestações subsequentes poderá ser o preço a consumidor final usualmente praticado no mercado considerado, relativamente ao serviço, à mercadoria ou sua similar, em condições de livre concorrência, adotando-se para sua apuração as regras estabelecidas no § 4º deste artigo. (Acrescentado pela LC 114/02)

Art. 9º A adoção do regime de substituição tributária em operações interestaduais dependerá de acordo específico celebrado pelos Estados interessados.

(...)

Art. 10. É assegurado ao contribuinte substituído o direito à restituição do valor do imposto pago por força da substituição tributária, correspondente ao fato gerador presumido que não se realizar.

(...)

Por seu turno, em conformidade com a Lei Complementa n° 87/96, a Lei nº 7.098, de 30 de dezembro de 1998, que consolida normas relativas ao ICMS neste Estado, define as regras a serem observadas em relação à substituição tributária, como segue:

Art. 13

A base de cálculo, para fins de substituição tributária, será:

(...)

II – em relação às operações ou prestações subsequentes, obtida pelo somatório das parcelas seguintes:
a) o valor da operação ou prestação própria realizada pelo substituto tributário ou pelo substituído intermediário;
b) o montante dos valores de seguro, de frete e de outros encargos cobrados ou transferíveis aos adquirentes ou tomadores de serviço;
c) a margem de valor agregado, inclusive lucro, relativa às operações ou prestações subsequentes.

(...)

§ 4º A margem a que se refere a alínea c do inciso II do caput será estabelecida com base em preços usualmente praticados no mercado considerado, obtidos por levantamento, ainda que por amostragem ou através de informações e outros elementos obtidos junto às entidades representativas dos respectivos setores, adotando-se a média ponderada dos preços coletados, observados os demais critérios determinados pelo regulamento. (...).

(...)

§ 8º Na impossibilidade da aplicação do disposto no inciso II do caput, a base de cálculo em relação às operações ou prestações subsequentes poderá ser o preço a consumidor final usualmente praticado no mercado considerado ou no Estado de Mato Grosso, relativamente ao serviço, à mercadoria ou sua similar, em condições de livre concorrência. (Acrescentado pela Lei 7.611/01)

(...)

Art. 20 Fica atribuída a condição de substituto tributário a:
(...)
II – produtor, extrator, gerador, inclusive de energia, industrial, distribuidor, comerciante ou transportador pelo pagamento do imposto devido nas operações subsequentes;

(...)

§ 1º O regime de substituição tributária aplica-se às operações e prestações com as seguintes mercadorias e serviços:

(...)

VI – produtos das indústrias químicas ou das indústrias conexas, compreendidos na Seção VI da NBM/SH;

(...)

§ 2º Se o contribuinte substituto ou responsável estiver situado em outra unidade federada, a adoção do regime de substituição tributária implicará a observância da legislação tributária deste Estado, nas operações e prestações que promover com destino a Mato Grosso; (Nova redação dada pela Lei 9.226/09)

(...)

Art. 22 É assegurado ao contribuinte substituído o direito à restituição do valor do imposto pago por força da substituição tributária, correspondente ao fato gerador presumido que, comprovadamente, não se realizar.

Parágrafo único. Para efetivação da restituição, o regulamento disporá sobre a forma de comprovação da inocorrência do fato gerador.

(...)

Art. 22-A Fica assegurada a restituição do valor do imposto pago em decorrência do regime de substituição tributária quando o efetivo valor da operação ou prestação a consumidor final for inferior ao montante que foi utilizado como base de cálculo do imposto recolhido pelo regime de substituição tributária. (Acrescentado pela Lei 10.978/19)

(...)

Art. 22-B Fica o Poder Executivo autorizado a instituir Regime Optativo de Tributação da Substituição Tributária com dispensa de pagamento do imposto correspondente à complementação do ICMS retido por substituição tributária, nos casos em que o preço praticado na operação a consumidor final for superior à base de cálculo utilizada para o cálculo do débito de responsabilidade por substituição tributária. (Acrescentado pela Lei 10.978/19)

(...)

2 – DA SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA APLICÁVEL ÀS OPERAÇÕES COM COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES DERIVADOS OU NÃO DE PETRÓLEO

No que tange às operações interestaduais com combustíveis e lubrificantes derivados ou não de petróleo, foi aprovado o Convênio ICMS 110/2007, publicado no D.O.U, de 03.10.2007, que autoriza os Estados e o Distrito Federal, quando destinatários, nas operações interestaduais, a atribuir aos remetentes de tais produtos, como gasolinas, óleo diesel, álcool anidro combustível, dentre outros, a condição de sujeito passivo por substituição tributária.

Cláusula primeira

Ficam os Estados e o Distrito Federal, quando destinatários, autorizados a atribuir ao remetente de combustíveis e lubrificantes, derivados ou não de petróleo, a seguir relacionados

, com a respectiva classificação na Nomenclatura Comum do Mercosul – NCM –, situado em outra unidade da Federação,

a condição de sujeito passivo por substituição tributária

relativamente ao ICMS incidente sobre as operações com esses produtos

, a partir da operação que o remetente estiver realizando, até a última,

assegurado o seu recolhimento à unidade federada onde estiver localizado o destinatário

(...)

II – gasolinas, 2710.12.5; (Nova redação dada pelo Conv. ICMS 68/12)

III – querosenes, 2710.19.1;

IV – óleos combustíveis, 2710.19.2;

V – óleos lubrificantes, 2710.19.3;

(...)

O invocado Convênio ICMS 110/2007 definiu em suas cláusulas sétima a décima quinta a forma de cálculo do imposto retido nessas operações, como segue:

Cláusula sétima

A base de cálculo do imposto a ser retido é o preço máximo ou único de venda a consumidor fixado por autoridade competente.

Cláusula oitava Na falta do preço a que se refere a cláusula sétima, a base de cálculo será o montante formado pelo preço estabelecido por autoridade competente para o sujeito passivo por substituição tributária, ou, em caso de inexistência deste, pelo valor da operação acrescido dos valores correspondentes a frete, seguro, tributos, contribuições e outros encargos transferíveis ou cobrados do destinatário, adicionados, ainda, em ambos os casos, do valor resultante da aplicação dos percentuais de margem de valor agregado divulgados no sítio do CONFAZ, observado o disposto no § 5º. (Nova redação dada ao caput pelo Conv. ICMS 68/18, efeitos a partir de 1º.08.18

(...)

Cláusula nona Em substituição aos percentuais de margem de valor agregado de que trata a cláusula oitava, ficam os Estados e o Distrito Federal autorizados a adotar, nas operações promovidas pelo sujeito passivo por substituição tributária, relativamente às saídas subsequentes com combustíveis líquidos e gasosos derivados ou não de petróleo, a margem de valor agregado obtida mediante aplicação da seguinte fórmula, a cada operação: MVA = {[PMPF x (1 - ALIQ)] / [(VFI + FSE) x (1 - IM)] / FCV - 1} x 100, considerando-se: (Nova redação dada ao caput pelo Conv. ICMS 61/15, efeitos a partir de 1°.01.16)

(...)

§ 2º O PMPF a ser utilizado para determinação da margem de valor agregado a que se refere esta cláusula será divulgado mediante Ato COTEPE publicado no Diário Oficial da União.

(...)

§ 7º (revogado) (Revogado pelo Conv. ICMS 168/19, efeitos a partir de 1°.11.19)

(...)

Cláusula décima quinta O valor do imposto a ser retido por substituição tributária será calculado mediante a aplicação da alíquota interna prevista na legislação da unidade federada de destino sobre a base de cálculo obtida na forma definida neste capítulo, deduzindo-se, quando houver, o valor do imposto incidente na operação própria, inclusive na hipótese da cláusula segunda.

(...)

O aludido ato convenial também definiu os procedimentos a serem adotados nas operações realizadas por contribuinte que tiver recebido o combustível derivado de petróleo com imposto retido, diretamente do sujeito passivo por substituição tributária, vide transcrição:

Cláusula décima oitava

O contribuinte que tiver recebido combustível derivado de petróleo com imposto retido, diretamente do sujeito passivo por substituição tributária, deverá:

I – quando efetuar operações interestaduais:

a) indicar no campo “Informações Complementares” da nota fiscal a base de cálculo utilizada para a retenção do imposto por substituição tributária em operação anterior, a base de cálculo utilizada em favor da unidade federada de destino, o valor do ICMS devido à unidade federada de destino e a expressão “ICMS a ser repassado nos termos do Capítulo V do Convênio ICMS ......../07”;

b) registrar, com a utilização do programa de computador de que trata o § 2º da cláusula vigésima terceira, os dados relativos a cada operação definidos no referido programa;

c) enviar as informações relativas a essas operações, por transmissão eletrônica de dados, juntando-as, quando houver, às recebidas de seus clientes, na forma e prazos estabelecidos no Capítulo VI;

II – quando não tiver realizado operações interestaduais e apenas receber de seus clientes informações relativas a operações interestaduais, registrá-las, observando o disposto nas alíneas “b” e “c” do inciso I do “caput”.

§ 1° A indicação, no campo “Informações Complementares” da nota fiscal, da base de cálculo utilizada para a substituição tributária na unidade federada de origem, prevista na alínea “a” do inciso I do “caput”, na alínea “a” do inciso I do “caput” da cláusula décima nona e no inciso I do “caput” da cláusula vigésima, será feita com base no valor unitário médio da base de cálculo da retenção apurado no mês imediatamente anterior ao da remessa.

§ 2º O disposto na alínea “a” do inciso I do “caput”, na alínea “a” do inciso I do “caput” da cláusula décima nona e no inciso I do “caput” da cláusula vigésima, deverá também ser aplicado nas operações internas, em relação à indicação, no campo “Informações Complementares” da nota fiscal, da base de cálculo utilizada para a retenção do imposto por substituição tributária em operação anterior, observado o § 1º.

§ 3º Quando o valor do imposto devido à unidade federada de destino for diverso do cobrado na unidade federada de origem, observado o disposto nos §§ 2º, 3º e 4º da cláusula décima sétima, serão adotados os seguintes procedimentos: (Nova redação dada ao caput pelo Conv. ICMS 54/16, efeitos a partir de 1º.08.16)
I – se superior, o remetente da mercadoria será responsável pelo recolhimento complementar, na forma e prazo que dispuser a legislação da unidade federada de destino;
II – se inferior, a diferença será ressarcida ao remetente da mercadoria, pelo seu fornecedor, nos termos previstos na legislação da unidade federada de origem.

Assim, em conformidade com a Lei n° 7.098/98 e o referido ato convenial, o Regulamento do ICMS/2014 trouxe também, em seus artigos 463 a 549, a regulamentação para as operações com combustíveis e lubrificantes, derivados ou não de petróleo, e outros produtos, que estão sujeitas ao Regime de Substituição Tributária. Eis a transcrição de trechos inerentes à matéria:

Art. 463

Fica atribuída a condição de sujeito passivo por substituição tributária ao remetente, situado em outra unidade da Federação, que destinar ao Estado de Mato Grosso combustíveis e lubrificantes, derivados ou não de petróleo

, adiante relacionados, observada a respectiva classificação na Nomenclatura Comum do Mercosul – NCM, relativamente ao ICMS incidente sobre as operações com esses produtos, a partir da operação que estiver realizando, até a última, assegurado o seu recolhimento a este Estado: (cf. cláusula primeira do Convênio ICMS 110/2007 e respectivas alterações)

(...)

Art. 467 A base de cálculo do imposto a ser retido é o preço máximo ou único de venda a consumidor fixado por autoridade competente. (cf. cláusula sétima do Convênio ICMS 100/2007)

Art. 468 Na falta do preço a que se refere o artigo 467, a base de cálculo será o montante formado pelo preço estabelecido por autoridade competente para o sujeito passivo por substituição tributária, ou, em caso de inexistência deste, pelo valor da operação acrescido dos valores correspondentes a frete, seguro, tributos, contribuições e outros encargos transferíveis ou cobrados do destinatário, adicionados, ainda, em ambos os casos, do valor resultante da aplicação dos percentuais de margem de valor agregado divulgados mediante Ato COTEPE publicado no Diário Oficial da União. (cf. cláusula oitava do Convênio ICMS 110/2007)

(...)

Art. 469 Em substituição aos percentuais de margem de valor agregado de que trata o artigo 468, nas operações promovidas pelo sujeito passivo por substituição tributária, relativamente às saídas subsequentes com combustíveis líquidos e gasosos derivados ou não de petróleo, a ocorrerem no território mato-grossense, a margem de valor agregado será obtida mediante aplicação da seguinte fórmula, a cada operação: (cf. cláusula nona do Convênio ICMS 110/2007 e respectivas alterações)

MVA = {[PMPF x (1 - ALIQ)] / [(VFI + FSE) x (1 - IM)] - 1} x 100.

§ 1° Para fins de aplicação da fórmula prevista no caput deste artigo, consideram-se:
I – MVA: margem de valor agregado expressa em percentual;
II – PMPF: preço médio ponderado a consumidor final do combustível considerado, com ICMS incluso, praticado neste Estado, apurado nos termos da cláusula quarta do Convênio ICMS 70/97;
III – ALIQ: percentual correspondente à alíquota efetiva aplicável à operação praticada pelo sujeito passivo por substituição tributária, salvo na operação interestadual com produto contemplado com a não incidência prevista no artigo 155, § 2°, inciso X, alínea b, da Constituição Federal, hipótese em que assumirá o valor zero;
IV – VFI: valor da aquisição pelo sujeito passivo por substituição tributária, sem ICMS;
V – FSE: valor constituído pela soma do frete sem ICMS, seguro, tributos, exceto o ICMS relativo à operação própria, contribuições e demais encargos transferíveis ou cobrados do destinatário;
VI – IM: índice de mistura do álcool etílico anidro combustível na gasolina “C”, ou de biodiesel B100 na mistura com óleo diesel, salvo quando se tratar de outro combustível, hipótese em que assumirá o valor zero.

§ 2° Considera-se alíquota efetiva aquela que, aplicada ao valor da operação, resulte valor idêntico ao obtido com a aplicação da alíquota nominal à base de cálculo reduzida.

§ 3° O PMPF a ser utilizado para determinação da margem de valor agregado a que se refere este artigo será divulgado mediante Ato COTEPE publicado no Diário Oficial da União.

§ 4° Na impossibilidade de aplicação, por qualquer motivo, do disposto neste artigo, prevalecerão as margens de valor agregado constantes do Ato COTEPE elaborado e divulgado nos termos do artigo 468.

(...)

Pela leitura que se faz dos dispositivos transcritos, vê-se que nas operações interestaduais com combustíveis e lubrificantes derivados ou não de petróleo, destinadas ao Estado de Mato Grosso, fica atribuída ao estabelecimento remetente a condição de sujeito passivo por substituição tributária, relativamente ao ICMS incidente sobre as operações subsequentes com esses produtos que vierem a ocorrer nesta unidade federada.

Além disso, para efeito de apuração da base de cálculo do imposto devido por substituição tributária da respectiva operação subsequente, deverá ser utilizado o preço médio ponderado (PMPF) divulgado pelo CONFAZ mediante Ato COTEPE, sobre o qual deve ser aplicada a alíquota interna, prevista na legislação do Estado para operações internas com o produto, nesse caso, óleo diesel.

3 - DA RESTITUIÇÃO DE ICMS/ST E RESPECTIVAS CONDIÇÕES

É pertinente informar que a substituição tributária no Estado de Mato Grosso, recentemente, sofreu diversas alterações normativas, sobre as quais passa-se a comentar.

A Lei n° 7.098, de 30 de dezembro de 1998, que trata do ICMS no Estado de Mato Grosso, foi alterada pela Lei n° 10.978, de 29 de outubro de 2019.

Por essa alteração foram introduzidos os artigos 22-A e 22-B à Lei n° 7.098/1998, os quais dispõem sobre as hipóteses de restituição de ICMS/ST quando o efetivo valor da operação ou prestação a consumidor final for inferior ao montante que foi utilizado como base de cálculo do imposto recolhido pelo regime de substituição tributária. Eis a transcrição:

Art. 22-A Fica

assegurada a restituição do valor

do imposto pago em decorrência do regime de

substituição tributária

quando o efetivo valor da operação ou prestação a consumidor final for inferior ao montante que foi utilizado como base de cálculo do imposto recolhido pelo regime de

substituição tributária. (Acrescentado pela Lei 10.978/19)

§ 1º O regulamento desta Lei disporá sobre a forma de comprovação do efetivo preço da operação ou prestação praticado a consumidor final, observada a obrigação de recomposição da apuração do imposto devido pelo requerente pelo regime de apuração normal pertinente à totalidade das operações e/ou prestações realizadas em cada ano civil.

§ 2º Nas hipóteses e nas condições definidas em regulamento, poderá ser exigido do contribuinte substituído o recolhimento da diferença do imposto quando o efetivo valor da operação ou prestação a consumidor final superar o montante utilizado para fins de base de cálculo do imposto apurado pelo regime de substituição tributária.

§ 3º A restituição assegurada no caput deste artigo somente poderá ser requerida pelo contribuinte substituído que realizar a operação ou prestação a consumidor final.

Art. 22-B Fica o Poder Executivo autorizado a instituir Regime Optativo de Tributação da Substituição Tributária com dispensa de pagamento do imposto correspondente à complementação do ICMS retido por substituição tributária, nos casos em que o preço praticado na operação a consumidor final for superior à base de cálculo utilizada para o cálculo do débito de responsabilidade por substituição tributária. (Acrescentado pela Lei 10.978/19)

Parágrafo único Só poderão aderir ao regime de que trata o caput deste artigo os contribuintes que firmarem compromisso de não exigir a restituição decorrente de realização de operações a consumidor final com preço inferior à base de cálculo utilizada para o cálculo do débito de responsabilidade por substituição tributária.

O artigo 22-A da Lei nº 7.098/1998 alterou a forma que o Estado de Mato Grosso trata o regime de substituição tributária, implicando também alterações no Regulamento do ICMS, transcrevendo-se o respectivo artigo 461, como segue:

Art. 461 Nos termos do artigo 49, é assegurado ao contribuinte substituído o direito à restituição do valor do imposto pago por força da substituição tributária, correspondente ao fato gerador presumido que, comprovadamente, não se realizar. (cf. caput do art. 22 da Lei n° 7.098/98)

§ 1° A restituição do ICMS, cobrado sob a modalidade da substituição tributária, se efetivará quando não ocorrer operação ou prestação subsequentes à cobrança do mencionado imposto, ou forem as mesmas não tributadas ou não alcançadas pela substituição tributária. (cf. cláusula primeira do Convênio ICMS 13/97)

§ 2° Caberá a devolução ou cobrança complementar do ICMS quando a operação ou prestação subsequente à retenção do imposto destinada a consumidor final, sob a modalidade da substituição tributária, se realizar com valor inferior ou superior àquele estabelecido como base de cálculo, hipótese em que serão aplicadas as disposições do Capítulo IV do Anexo X deste regulamento. (cf. art. 22-A da Lei n° 7.098/98, acrescentado pela Lei n° 10.978/2019, em combinação com o Convênio ICMS 142/2018 e respectivas alterações) (efeitos a partir de 1°/01/2020)

§ 3° A Secretaria Adjunta da Receita Pública da Secretaria de Estado de Fazenda poderá editar ato disciplinando a forma de processamento da restituição na hipótese prevista no § 1° deste artigo. (cf. parágrafo único do art. 22 da Lei n° 7.098/98) (efeitos a partir de 1°/01/2020)

A propósito, cabe trazer à colação o referenciado artigo 49 do RICMS/2014, já com a alteração que lhe foi conferida pelo Decreto n° 737, de 2 de dezembro de 2020 (DOE de 03/12/2020):

Art. 49

Observado o disposto no artigo 461, é assegurado ao contribuinte substituído o direito à restituição do valor do imposto pago por força da substituição tributária, correspondente ao fato gerador presumido que, comprovadamente, não se realizar. (cf.

caput

do art. 22 da Lei n° 7.098/98)

Parágrafo único Fica também assegurada a restituição do valor do imposto pago em decorrência do regime de substituição tributária quando o efetivo valor da operação ou prestação a consumidor final for inferior ao montante que foi utilizado como base de cálculo do imposto recolhido pelo aludido regime, desde que atendidas as disposições da legislação tributária e, em especial, do § 2° do artigo 461 destas disposições permanentes e dos artigos 9° e 10 do Anexo X deste regulamento. (cf. art. 22-A da Lei n° 7.098/98, redação dada pela Lei n° 10.978/2019 – efeitos a partir de 1° de janeiro de 2020)

Assim, passou-se a admitir a restituição do ICMS retido por substituição tributária na hipótese do fato gerador da operação ocorrer em valor inferior (valor real da operação) ao utilizado para fins de definição da base de cálculo do fato gerador ora presumido (valor presumido da operação, valor este utilizado para determinar o ICMS a ser retido por substituição tributária).

Igualmente, passou-se a prever a exigência complementar do ICMS retido por substituição tributária na hipótese do fato gerador da operação ocorrer em valor superior (valor real da operação) ao utilizado para fins de definição da base de cálculo do fato gerador presumido (valor presumido da operação, valor este utilizado para determinar o ICMS a ser retido).

Em outras palavras, a substituição tributária passou a não mais encerrar a cadeia de tributação dos produtos, devendo ser realizados, após a ocorrência do fato gerador real, anteriormente presumido (venda a consumidor final), ajustes para verificar a insuficiência ou o excesso de retenção do ICMS.

Esses ajustes, estão previstos nos artigos 9° e 10 do Anexo X do RICMS/2014, a saber:

Art. 9º

O contribuinte mato-grossense

substituído

deverá realizar os ajustes de que trata este capítulo

. (v. artigos 22-A e 22-B da Lei n° 7.098/98, com as alterações da Lei n° 10.978/2019) (efeitos a partir de 1°/01/2020)

§ 1° O disposto neste capítulo se aplica a todas as hipóteses de substituição tributária em relação a operações ou prestações subsequentes que devam ocorrer no território mato-grossense.

§ 2° O objetivo deste capítulo é possibilitar o cotejo do valor do ICMS recolhido antecipadamente por substituição tributária, valor presumido de ICMS, com o valor de ICMS calculado em função do real valor da operação ou prestação subsequente praticada, observada a legislação tributária mato-grossense.

Art. 10 O contribuinte mato-grossense substituído deverá realizar mensalmente os seguintes procedimentos de ajuste: (cf. art. 22-A da Lei n° 7.098/98 acrescentado pela Lei n° 10.978/19) (efeitos a partir de 1°/01/2020)
I – deverá segregar, em relação às operações que praticou no período que tiveram o ICMS retido por substituição tributária, as destinadas a consumidores finais localizados no Estado de Mato Grosso;
II – em relação as operações descritas no inciso I deste artigo, o contribuinte mato-grossense substituído, determinará:
a) o montante do ICMS efetivo, que corresponde à soma dos valores obtidos pela aplicação da alíquota interna sobre o valor praticado nas operações de saída interna, destinadas a consumidor final localizado neste Estado, referentes as mercadorias em que o imposto tenha sido anteriormente retido por substituição tributária, constantes nos respectivos documentos fiscais de saída; e
b) o montante do ICMS presumido, que corresponde à soma dos valores obtidos pela aplicação das alíquotas internas utilizadas para fins de retenção do ICMS devido por substituição tributária sobre o valor que serviu de base de cálculo para as respectivas retenções, relativos às mercadorias comercializadas nos termos da alínea a deste inciso;
III – ao final de cada período de apuração, deverá ser deduzido do montante do imposto efetivo o montante do imposto presumido, calculado na forma do inciso II deste artigo, sendo que:
a) na hipótese do saldo ser positivo, este deverá ser recolhido em favor do Estado de Mato Grosso até o dia 20 (vinte) do mês subsequente ao do respectivo período de apuração;
b) na hipótese do saldo ser negativo, este poderá ser utilizado para compensar com outros débitos de ICMS do próprio estabelecimento do contribuinte, ou, a seu critério, ser mantido para compensar com eventuais saldos positivos supervenientes.

§ 1° Para fins deste artigo, considera-se consumidor final toda pessoa física ou jurídica que adquire ou utiliza produto ou serviço como destinatário final, nos termos em que preceitua o artigo 2° da Lei n° 8.078, de 11 de setembro de 1990.

§ 2° É condição necessária para a realização dos ajustes de que trata este artigo:
I – a comprovação do pagamento do ICMS retido anteriormente por substituição tributária;
II – o cumprimento das normas relativas à restituição e escrituração do ICMS.

De modo que, desde 1° de janeiro de 2020, como regra geral, o contribuinte substituído deverá efetuar os ajustes determinados pela norma transcrita, com o objetivo de contrastar o valor recolhido com base no valor presumido e no valor real da operação e, em seguida, pagar ou reclamar a restituição do imposto, a depender do caso concreto.

Ao final de cada período de apuração, deverá ser deduzido do montante do imposto efetivo o montante do imposto presumido. E, após o respectivo cálculo, na hipótese de saldo negativo, este poderá ser utilizado para compensar com outros débitos de ICMS do próprio estabelecimento do contribuinte, ou, a seu critério, ser mantido para compensar com eventuais saldos positivos supervenientes, observadas as condições do § 2º do artigo 10 do Anexo X do RICMS/2014.

Entende-se que esses procedimentos se amoldam à decisão do RE nº 593.849/MG.

Embora irrelevante para este estudo, incumbe noticiar que os ajustes previstos nos artigos 9° e 10 do Anexo X do ICMS/2014 foram complementados pelos artigos 10-A a 10-E, acrescidos ao mesmo Anexo pelo já citado Decreto n° 737/2020. No entanto, as disposições dos artigos adicionados não têm reflexo na matéria objeto da consulta.

Retomando o assunto ora em estudo, verifica-se que a legislação transcrita deixa claro que a restituição caberá ao contribuinte substituído e não ao consumidor final.

Importante frisar que, no presente caso, a consulente não se enquadra como contribuinte substituído e sim como consumidora final do produto.

Logo, não poderá pleitear a restituição do ICMS/ST, que alega ter sido recolhido a maior.

Em regra, na comercialização do óleo diesel os contribuintes substituídos são a distribuidora, o TRR e o posto de revendedor retalhista.

A consulente não faz parte dessa cadeia de comercialização do produto, ou seja, não adquire o produto com intuito de mercancia e, sim, para consumo final. Portanto, não se enquadra como contribuinte substituído, consequentemente, não poderá pleitear restituição de ICMS/ST.

Em princípio, somente a distribuidora de combustíveis, o TRR e o posto revendedor retalhista teriam o direito de pleitear a restituição.

Ocorre que o artigo 22-B da Lei nº 7.098/1998, reproduzido anteriormente, também previu um regime opcional de tributação da substituição tributária, pelo qual o contribuinte, ao se comprometer a não pedir eventuais restituições (operações que pratique por valor inferior ao presumido como base de cálculo), também não será cobrado em decorrência de eventuais retenções a menor de ICMS (operações que pratique por valor superior ao presumido como base de cálculo).

Esse regime optativo foi disciplinado pelo artigo 11 do Anexo X do RICMS/2014, nos seguintes termos:

Art. 11

O contribuinte mato-grossense poderá optar pelo Regime Optativo de Tributação da Substituição Tributária de que trata este artigo. (cf. art. 22-B da Lei n° 7.098/98, acrescentado pela Lei n° 10.978/19, c/c as cláusulas terceira e quarta do Convênio ICMS 67/2019) (efeitos a partir de 1°/01/2020, exceto em relação aos §§ 2° e 4°)

§ 1° O Regime Optativo de Tributação da Substituição Tributária consiste na dispensa de pagamento do imposto correspondente à complementação do ICMS retido por substituição tributária, nos casos em que o preço praticado na operação a consumidor final for superior à base de cálculo utilizada para o cálculo do débito de responsabilidade por substituição tributária, conforme preceitua o artigo 10 deste anexo.

§ 2° O contribuinte que optar pelo regime previsto neste artigo deve firmar compromisso de não exigir a restituição decorrente de realização de operações a consumidor final com preço inferior a base de cálculo utilizada para o cálculo do débito de responsabilidade por substituição tributária, conforme preceitua o artigo 10 deste anexo. (efeitos a partir de 29/11/2019)

§ 3° A opção pelo regime de que trata este artigo:
I – produz efeitos em relação a todos os estabelecimentos do contribuinte, estabelecidos no território mato-grossense;
II – alcança, exclusivamente, as operações subsequentes com o mesmo bem ou mercadoria em relação aos quais tenha sido recolhido o imposto pelo regime de substituição tributária.

§ 4° O contribuinte que desejar optar pelo regime previsto neste artigo deve informar à SEFAZ e firmar o compromisso previsto no § 2° deste artigo até o último dia útil do mês de novembro do exercício anterior ao do início da vigência do regime. (efeitos a partir de 29/11/2019)

§ 5° Exercida a opção pelo regime de que trata este artigo, o contribuinte será mantido no sistema adotado pelo prazo de 12 (doze) meses, vedada a alteração antes do término do exercício financeiro.

§ 5°-A Os contribuintes em início de atividade poderão formalizar sua opção pelo Regime Optativo de Tributação da Substituição Tributária até o último dia útil do mês seguinte ao da obtenção da inscrição estadual, hipótese em que a aplicação do aludido regime terá início a partir do 1° (primeiro) dia do mês seguinte ao da opção, que deverá ser mantida durante o restante do ano. (efeitos a partir de 1°/09/2020)

§ 5°-B O disposto no § 5°-A deste artigo alcança também os contribuintes que, durante o ano, forem excluídos do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte – Simples Nacional, os quais poderão formalizar sua opção pelo Regime Optativo de Tributação da Substituição Tributária até o último dia útil do mês seguinte ao da respectiva exclusão, para aplicação a partir do 1° (primeiro) dia do mês seguinte ao da opção até o dia 31 de dezembro do referido ano. (efeitos a partir de 1°/09/2020)

§ 6° O contribuinte optante pelo regime de que trata este artigo poderá, até o último dia útil do mês de novembro de cada exercício, informar à SEFAZ sua intenção de não mais se enquadrar no regime optativo, hipótese em que sua manifestação produzirá efeitos a partir de 1° de janeiro do exercício seguinte.

§ 7° Considera-se prorrogada a opção pelo regime de que trata este artigo na hipótese do contribuinte, já optante pelo regime, não manifestar sua intenção de saída até a data prevista no § 6° deste artigo.

§ 8° O contribuinte que optar pelo regime de que trata este artigo fica dispensado de realizar os ajustes previstos nos incisos do caput do artigo 10 deste anexo.

§ 9° Nos termos do § 8° do artigo 41 da Lei Complementar n° 631, de 31 de julho de 2019, é condição para a fruição dos benefícios de que tratam os artigos 39 a 42 da referida Lei Complementar a opção pelo regime de que trata este artigo.

§ 10 Nos termos do § 1° do artigo 35 da Lei Complementar n° 631, de 31 de julho de 2019, o contribuinte que realize operações com combustíveis destinadas a consumidor final, que não optar pelo regime previsto neste artigo, deverá recolher a diferença de imposto equivalente ao benefício fiscal de que trata o artigo 35 da referida Lei Complementar.

§ 11 Nos termos do inciso II do § 4° do artigo 38 da Lei Complementar n° 631, de 31 de julho de 2019, é condição para a fruição do benefício de que trata o artigo 38 da referida Lei Complementar a opção pelo regime de que trata este artigo.

§ 12 A opção pelo regime de que trata este artigo é condição para fruição do benefício fiscal de que trata o artigo 45 da Lei Complementar n° 631, de 31 de julho de 2019.
(...)

Portanto, uma vez que o contribuinte substituído tenha feito opção pelo Regime Optativo de Tributação da Substituição Tributária, não terá direito à restituição do ICMS eventualmente retido a maior, em relação ao valor real da operação, assim como também não será cobrado na hipótese de ICMS eventualmente retido a menor.

4 – DA RESTITUIÇÃO DO IMPOSTO RETIDO POR SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA A PARTIR DA DECISÃO RE Nº 593.849/MG

Sobre o pedido de restituição do ICMS relativo a fatos geradores ocorridos a partir de 24/10/2016 (data da publicação da ata de julgamento do RE nº 593.849/MG), incumbe esclarecer que a legislação do Estado de Mato Grosso, até 31 de dezembro de 2019, previa o encerramento da cadeia tributária para o regime da substituição tributária, ou seja, o valor recolhido por intermédio da substituição tributária era considerado definitivo, sem a possibilidade de restituição ou cobrança adicional ao contribuinte, caso a base de cálculo real da operação fosse diversa da base de cálculo presumida.

A sistemática de ajustes relativos à substituição tributária, inaugurada pelos artigos 9º e 10 e complementada pelos artigos 10-A a 10-E do Anexo X do RICMS/2014, tem aplicação a partir de 1° de janeiro de 2020, dessa forma, não se aplica para as operações realizadas em período anterior a essa data, ou seja, não se aplica para as operações realizadas até 31/12/2019.

Na hipótese de o contribuinte, em tese, ter direito à mencionada restituição, é necessário que demonstre por meio dos documentos concernentes aos recolhimentos supostamente indevidos, inclusive com o cruzamento das comprovações financeiras que envolvem as operações de saídas para os consumidores finais, além de serem observadas as demais exigências da legislação.

Ademais, para restituições em geral, a legislação tributária mato-grossense determina o atendimento de diversos requisitos (obrigatórios), previstos nos artigos 1.014 a 1.023 do RICMS, que deverão ser observados pelo interessado.

Por fim, ante todo o exposto, em resposta ao questionamento apresentado pela consulente, tem-se a informar que, de acordo com o artigo 22-A da Lei n° 7.098/98, bem como com o artigo 461 do RICMS/2014, o direito a restituição do valor do imposto recolhido por meio do regime de substituição tributária, correspondente a fato gerador presumido que, comprovadamente, não se realizar, é assegurado ao contribuinte substituído.

Consequentemente, não cabe à consulente pleitear tal restituição, uma vez que não se enquadrada na condição de contribuinte substituído e, sim, como consumidora final do produto.
Por último, vale destacar que, mesmo na hipótese em que o contribuinte substituído faça jus à restituição do ICMS/ST, deve-se observar se fez opção pelo Regime Optativo de Tributação da Substituição Tributária, como previsto no artigo 22-B da Lei n° 7.098/98 e disciplinado de forma detalhada no artigo 11 do RICMS/2014.

Como já comentado anteriormente, uma vez feita a opção pelo referido Regime, o contribuinte se compromete a não pedir eventuais restituições (operações que pratique por valor inferior ao presumido como base de cálculo), como também não será cobrado em decorrência de eventuais retenções a menor de ICMS (operações que pratique por valor superior ao presumido como base de cálculo). Além disso, o aludido Regime é pré-requisito para que o contribuinte possa fruir determinados benefícios fiscais previstos na legislação.

Por derradeiro, cabe ressalvar que o entendimento exarado na presente Informação vigorará até que norma superveniente disponha de modo diverso, nos termos do parágrafo único do artigo 1.005 do RICMS/2014.

Cumpre ainda registrar que não produzirá os efeitos legais previstos no artigo 1.002 e no parágrafo único do artigo 1.005 do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 2.212/2014, a consulta respondida sobre matéria que esteja enquadrada em qualquer das situações previstas nos incisos do caput do artigo 1.008 do mesmo Regulamento.

É a informação, ora submetida à superior consideração, com a ressalva de que os destaques apostos nos dispositivos da legislação transcrita não existem nos originais.

Coordenadoria de Redação, Divulgação e Interpretação de Normas da Receita Pública da Superintendência de Normas da Receita Pública, em Cuiabá – MT, 7 de dezembro de 2020.

Antonio Alves da Silva
FTE

DE ACORDO:

Yara Maria Stefano Sgrinholi
FTE
Coordenadora – CRDI/SUNOR

APROVADA.

José Elson Matias dos Santos
Superintendente de Normas da Receita Pública