Texto INFORMAÇÃO Nº 140/2009 – GCPJ/SUNOR
...., empresa estabelecida na ...., inscrita no CNPJ sob o nº .... e inscrição estadual nº ...., formula consulta sobre o tratamento tributário conferido à substituição de peças em garantia. A Consulente informa que atua no ramo de comércio varejista de máquinas, equipamentos e produtos para odontologia, prestação de serviços de manutenção de equipamentos eletrônicos em geral e manutenção de máquinas e equipamentos odontológicos. Explica que consta no seu contrato social duas atividades distintas: (1) o comércio de peças odontológicas originais Dabi Atlante e, (2) prestação de serviços de manutenção em equipamentos odontológicos, conforme cópias do Contrato Social e alterações anexados às fls. 8 a 21. Expõe que em razão dessas atividades possui Carta de Exclusividade com a empresa ...., como única prestadora de serviços autorizada e revendedora de peças originais.(Documento anexado às fls. 22). Esclarece que, no tocante à prestação de serviços, é a Consulente a responsável nessa região, pelo atendimento e manutenção aos clientes que adquiriram equipamentos odontológicos da empresa ...., no período em que estão acobertados pela garantia fornecida pela fábrica. Comenta que em função dessa garantia, realiza consertos e trocas de peças sob o encargo e inteira responsabilidade da indústria fabricante dos equipamentos. Frisando que, nesta operação de substituição de peças em garantia, a Consulente não realiza nenhuma operação de compra e venda de peças, mas tão-somente presta serviços técnicos, sendo, inclusive, remunerada pela fábrica (única responsável pela garantia do produto) pelo custo do serviço prestado. Dessa operação recolhe regularmente ISSQN. Salienta que tem recebido as peças sob o Código 6949, qual seja, peças para substituição em garantia, procedendo, após a realização da troca, a remessa da peça avariada à fabrica. Aduz que os produtos remetidos pela fábrica para substituírem os avariados, ao adentrarem o Estado, estão sendo tributados mesmo que esteja constando na Nota fiscal que são peças para substituição em garantia. Relata que essa situação tem gerado ao contribuinte a necessidade de interpor regularmente procedimento de revisão de lançamento e tem feito com que a Consulente, figure, injustificadamente, como irregular no Sistema de Conta Corrente Fiscal, modificando a sua situação jurídico-tributária perante o fisco estadual, vendo-se penalizada ao recolhimento do ICMS com margem de lucro cheia (80%), ao invés de 40%, quando realiza operações de aquisição de mercadorias para suas vendas regulares. Reclama que, além disso, quando a Consulente recebe peças da fábrica para reposição em garantia, nos procedimentos de revisão de lançamento, o fisco vem tratando a mesma situação de formas diferentes, a saber: a) às vezes concorda que a operação de substituição de peças em garantia está totalmente fora da incidência do ICMS, desde que comprovada a devolução da peça avariada ao fabricante; b) outras tantas, alega que é passível a incidência de diferencial de alíquota sem margem de lucro. Traz seu entendimento que nesta hipótese não deverá incidir o ICMS, uma vez que a regra-matriz do tributo exige, para sua incidência, a realização de operação de circulação de mercadoria (critério material), a realização de um negócio jurídico oneroso com finalidade lucrativa. Narra ainda que, pelo fato de possuir débitos relativos a entrada de peças para substituição em garantia, sob os quais entende não incidir ICMS, é obrigado a efetuar o recolhimento do imposto sobre as peças que adquire para revenda, quando da entrada de tais mercadorias, por meio de TAD, com margem de lucro de 80%. Além disso, o fisco tem lançado, também, o ICMS Garantido Integral sobre a mesma operação (Nota Fiscal), com margem de lucro de 40%, gerando duplicidade na cobrança. Ao final, formula os seguintes questionamentos: “1) Qual seria o fato gerador (hipótese de incidência) e sua respectiva base de cálculo, aptos a caracterizar o fato jurídico tributário? 2) considerando que essa operação (fábrica X dentista com equipamento no prazo de garantia) fosse tributada, o que se faz apenas a título de argumentação, seria o fabricante que enviou essa peça o responsável pelo pagamento/recolhimento integral do imposto, já que a assistência técnica apenas presta o serviço da troca sem nada ganhar sobre o preço da peça reposta? Em caso afirmativo, como o fabricante deve proceder para pagar? 3) como a empresa deve proceder para não ser penalizada com a base de cálculo de 80% nas peças que são adquiridas para venda normal, ou seja, fora de garantia, já que o aumento da base de cálculo só ocorreu por causa das pendências quanto às peças recebidas para substituição em garantia? Bem como evitar que seja posteriormente novamente tributada em 40% sobre o que já pagou na retirada da mercadoria apreendida (TAD)?” (Sic). É o relatório. Inicialmente cumpre esclarecer que, conforme consta do Extrato do Sistema de Cadastro de Contribuintes desta Secretaria, fls. 40, a empresa Consulente está cadastrada na CNAE 4773-3/00 – Comércio varejista de artigos médicos e ortopédicos e possui as CNAE secundárias: 4789-0/99, 9521-5/00 e 9529-1/99, sendo as duas últimas relativas à atividade de Serviços de reparação e manutenção de equipamentos eletro-eletrônicos de uso pessoal e doméstico. Devido à necessidade de padronizar os procedimentos relativos às operações de substituição de peças em garantia foi celebrado entre os Estados, no âmbito do CONFAZ, o Convênio ICMS 27/2007, de 30/03/2007, que estabelece disciplina em relação a essas operações quando realizadas por fabricantes ou por oficinas credenciadas ou autorizadas. Considerando que a Consulente possui CNAE secundária de prestadora de serviços e conforme documento de fls. 22, no qual consta Declaração da empresa ....., de que a mesma é prestadora de serviços autorizados de seus produtos, a esta se aplica, enquanto vigorar a sua condição de autorizada, os termos do referido Convênio, cujas cláusulas se transcreve a seguir:
Cláusula segunda O prazo de garantia é aquele fixado no certificado de garantia, contado da data de sua expedição ao consumidor.
Cláusula terceira Na entrada da peça defeituosa a ser substituída, o estabelecimento ou a oficina credenciada ou autorizada deverá emitir nota fiscal, sem destaque do imposto, que conterá, além dos demais requisitos, as seguintes indicações: I - a discriminação da peça defeituosa; II - o valor atribuído à peça defeituosa, que será equivalente a 10% (dez por cento) do preço de venda da peça nova praticado pelo estabelecimento ou pela oficina credenciada ou autorizada; III - o número da ordem de serviço ou da nota fiscal - ordem de serviço; IV - o número, a data da expedição do certificado de garantia e o termo final de sua validade.
Cláusula quarta A nota fiscal de que trata a cláusula terceira poderá ser emitida no último dia do período de apuração, englobando as entradas de peças defeituosas ocorridas no período, desde que: I - na ordem de serviço ou na nota fiscal, conste: a) a discriminação da peça defeituosa substituída; b) o número, a data da expedição do certificado de garantia e o termo final de sua validade; II - a remessa, ao fabricante, das peças defeituosas substituídas, seja efetuada após o encerramento do período de apuração. Parágrafo único. Ficam dispensadas as indicações referidas nos incisos I e IV da cláusula terceira na nota fiscal a que se refere o "caput".
Cláusula quinta Fica isenta do ICMS a remessa da peça defeituosa para o fabricante promovida pelo estabelecimento ou pela oficina credenciada ou autorizada, desde que a remessa ocorra até trinta dias depois do prazo de vencimento da garantia.
Cláusula sexta Na remessa da peça defeituosa para o fabricante, o estabelecimento ou a oficina credenciada ou autorizada deverá emitir nota fiscal, que conterá, além dos demais requisitos, o valor atribuído à peça defeituosa referido no inciso II da cláusula terceira.
Cláusula sétima Na saída da peça nova em substituição à defeituosa, o estabelecimento ou a oficina credenciada ou autorizada deverá emitir nota fiscal indicando como destinatário o proprietário da mercadoria, com destaque do imposto, quando devido, cuja base de cálculo será o preço cobrado do fabricante pela peça e a alíquota será a aplicável às operações internas da unidade federada de localização do estabelecimento ou da oficina credenciada ou autorizada.
Cláusula oitava O disposto neste convênio não se aplica às operações com partes e peças substituídas em virtude de garantia, por fabricantes de veículos autopropulsados, seus concessionários ou oficinas autorizadas. (...).” (Foi destacado).
Os artigos 397-D, 397-E e 397-F a que se refere o dispositivo acima reproduzido, estabelecem:
“Art. 397-D Na entrada da peça defeituosa a ser substituída, o concessionário ou a oficina autorizada deverá emitir Nota Fiscal, sem destaque do imposto, que conterá, além dos demais requisitos, as seguintes indicações: I – a discriminação da peça defeituosa; II – o valor atribuído à peça defeituosa, que será equivalente a 10% (dez por cento) do preço de venda da peça nova, praticado pelo Concessionário ou pela oficina autorizada; III – o número da Ordem de Serviço ou da Nota Fiscal – Ordem de Serviço; IV – o número, a data da expedição do certificado de garantia e o termo final de sua validade. § 1º A Nota Fiscal de que trata o caput deste artigo poderá ser emitida no último dia do período de apuração, englobando as entradas de peças defeituosas ocorridas no período, desde que: I – na Ordem de Serviço ou na Nota Fiscal, conste: a) a discriminação da peça defeituosa substituída; b) o número do chassi e outros elementos identificativos do veículo autopropulsado; c) o número, a data da expedição do certificado de garantia e o termo final de sua validade; II – a remessa ao fabricante das peças defeituosas substituídas, seja efetuada após o encerramento do período de apuração. § 2º Ficam dispensadas as indicações referidas nos incisos I e IV do caput na Nota Fiscal a que se refere o parágrafo anterior.
Art. 397-E Na remessa da peça defeituosa para o fabricante, o concessionário ou a oficina autorizada deverá emitir Nota Fiscal, que conterá, além dos demais requisitos, o valor atribuído à peça defeituosa, referido no inciso II do artigo 397-D.
Art. 397-F Na saída da peça nova em substituição à defeituosa, o concessionário ou a oficina autorizada deverá emitir Nota Fiscal indicando como destinatário o proprietário do veículo, com destaque do imposto, quando devido, cuja base de cálculo será o preço cobrado do fabricante pela peça e a alíquota será a aplicável às operações internas da unidade federada de localização do concessionário ou da oficina autorizada.” (Foi destacado).
Por oportuno, cumpre ainda ressaltar que há previsão na legislação tributária estadual de aproveitamento como crédito, no caso de devolução de mercadorias em virtude de garantia, do imposto debitado por ocasião da saída da mercadoria, conforme dispõem os artigos 65 e 397 do Regulamento do ICMS/MT:
Art. 397 O estabelecimento que receber, em virtude de garantia ou troca, mercadoria devolvida por produtor ou qualquer pessoa natural ou jurídica não considerada contribuinte ou não obrigada à emissão de documentos fiscais poderá creditar-se do imposto debitado por ocasião da saída de mercadoria, desde que: I - haja prova cabal da devolução; II - o retorno se verifique: a) dentro do prazo de 45 (quarenta e cinco) dias contados da data da saída da mercadoria, se tratar de devolução para troca; b) dentro do prazo determinado no documento respectivo se tratar de devolução em virtude de garantia. (...)”. (Destacou-se).