Órgão Consultivo

Órgão Consultivo

Categoria:	Informações em Processos de Consulta
Número:	325/2013-GCPJ/SUNOR
Data da Aprovação:	11/06/2013
Assunto:	Base de Cálculo ICMS-ST ANEXO XIV RICMS

Nota Explicativa :
Nota: " Os documentos contidos nesta base de dados têm caráter meramente informativo. Somente os textos publicados no Diário Oficial estão aptos à produção de efeitos legais."

Texto
INFORMAÇÃO Nº 325/2013– GCPJ/SUNOR

..., empresa privada estabelecida na ... MT, inscrita no CNPJ sob o nº ... e no Cadastro de Contribuintes do Estado sob o nº ..., consulta quanto à formação da base de cálculo do ICMS-ST e à responsabilidade do recolhimento na hipótese de inconsistência entre o valor apurado pela Consulente e o exigido pelo Estado, tendo em vista o disposto no artigo 5º-A, § 5º-A do Anexo XIV do Regulamento do ICMS/MT, aprovado pelo Decreto nº 1.944, de 06/10/1989.

Para tanto, informa que é sociedade anônima localizada no Estado de São Paulo e trata-se de laboratório farmacêutico. Como tal, constitui seu negócio na venda de produtos farmacêuticos para outras empresas, contribuintes do ICMS, localizadas em todas as unidades da Federação, inclusive Mato Grosso.

Relata que em relação ao ICMS, nas operações de venda para este Estado, encontra-se submetida ao regime de substituição tributária, conforme determinação do Protocolo ICMS 07, de 05 de março de 2008, e em decorrência disto está inscrita no cadastro de contribuintes, restando-lhe observar a legislação local para efeito de apuração do ICMS.

Reclama que dentre as regras previstas no Anexo XIV do RICMS/MT, há um dispositivo específico que diz respeito à aplicação de descontos sobre o valor da mercadoria para a formação da base de cálculo e correspondente atribuição da responsabilidade tributária por ocasião de recolhimento a menor, que entende estar em desacordo com a Lei Complementar nº 87/1996.

Expõe seu entendimento quanto à ilegalidade dos §§ 5º-A e 5º-B do artigo 5º-A do Anexo XIV do RICMS/MT que determina o recolhimento do imposto complementar.

Esclarece que por se tratar de empresa do setor farmacêutico está submetida à regulação pela Agência Nacional de Vigilância Sanitária – ANVISA, através da CMED - Câmara de Regulação do Mercado de Medicamentos, para as quais a prática de descontos é política defendida e largamente incentivada, inclusive através do controle e monitoramento dos preços, estabelecendo critérios para fixação e ajuste de preços máximos de fabricação e venda ao consumidor e assegurando o efetivo repasse aos preços de medicamento de qualquer alteração de carga tributária. Normas estas que estabelecem critérios para definição de preços máximos para venda, deixando livre a fixação de preços mínimos com incentivo para a prática de descontos, pois a tributação do setor é concentrada na indústria.

Reproduz o artigo 6º da Resolução nº 2, de 12 de março de 2012, em que a CEMED obriga, explicitamente, o repasse pelas indústrias às unidades varejistas, por meio de desconto comercial no preço do produto, da diferença de alíquota de ICMS entre o Estado de origem e o de destino, de maneira que o produto seja entregue sem custo ao destinatário:

Art. 6º

As unidades produtoras e as de comércio atacadista ou intermediário repassarão, obrigatoriamente, às unidades varejistas, a diferença de alíquota de ICMS entre o estado de origem e o de destino, bem como colocarão os produtos CIF no destinatário.

Cita o Protocolo ICMS 07/2008, firmado entre os Estados de Mato Grosso e São Paulo e que dispõe sobre a substituição tributária nas operações com produtos farmacêuticos, soros e vacinas de uso humano, e com fundamento no artigo 8º da Lei Complementar nº 87/1996, que estabelece a base de cálculo do ICMS-ST como:
I. o preço máximo ao consumidor, PMC, estabelecido pela CMED, sobre o qual deve ser aplicado um desconto;
II. o valor resultante de pedido apresentado por entidade representativa do fabricante, que indique o preço final a consumidor, acrescido do valor do frete e do IPI;
III. o preço praticado pela indústria com acréscimos dos valores correspondentes a frete, seguro, impostos e outros encargos transferíveis ao adquirente, acrescido do valor resultante da aplicação de um percentual de margem de valor agregado; ou
IV. em substituição a todos estes, a média ponderada de preços a consumidor final usualmente praticados no mercado apurada por levantamento de preços, considerando, portanto, a prática usual de preços do setor.

Explica que assim foi determinado porque em qualquer dessas situações para a formação da base de cálculo do imposto devido por substituição tributária leva-se em consideração o preço do produto cobrado pelo substituto tributário, mais o valor presumido das operações posteriores praticadas pelo contribuinte substituído, para alcançar toda a cadeia de produção e venda da mercadoria.

Reitera que as regras para fixação da base de cálculo do ICMS-ST determinadas pela legislação mato-grossense diferem do que determina a Lei Complementar nº 87/1996 e o Protocolo ICMS 07/2008, especialmente, no que concerne à liberdade de negociação para estabelecer o preço do produto pelo contribuinte substituto. Considera que são compatíveis com as normas citadas os artigos 2º do Anexo XIV e 38 das Disposições Permanentes, ambos do RICMS/MT.

Entende, porém, que ao estabelecer regras para a hipótese em que o imposto esteja destacado e/ou recolhido a menor, o legislador ultrapassou sua competência regulamentar, impondo regras que colidem com a Lei Complementar nº 87/1996 e com o Protocolo ICMS 07/2008, assim como com as normas regulatórias da COMED, e que resultam em tributação em desacordo com o princípio da legalidade. Reproduz o artigo 5º-A, §§ 5º-A e 5º-B do Anexo XIV do RICMS/MT:

Art. 5º-A

Quando o imposto devido por substituição tributária ao Estado de Mato Grosso estiver destacado e/ou recolhido a menor,

a diferença será exigida do destinatário

, conforme o caso:

(...)

§ 5º-A O valor complementar do ICMS devido por substituição tributária será, também, exigido nas hipóteses em que a operação for favorecida com desconto, constante da respectiva Nota Fiscal,

que caracterize

redução indevida

do valor da base de cálculo do imposto

§ 5º-B Nas hipóteses a que se refere o parágrafo anterior:

I -

considera-se

redução indevida o desconto que superar 30%

(trinta por cento) do valor da mercadoria exarado na Nota Fiscal

;

II – a base de cálculo do valor complementar do ICMS devido por substituição tributária

corresponderá ao valor total do desconto exarado na Nota Fiscal

, acrescido da margem de lucro prevista nos incisos do Anexo XI deste regulamento, para a CNAE em que estiver enquadrado o destinatário da mercadoria; (efeitos a partir de 1º de agosto de 2010)

III - o lançamento do valor complementar do ICMS devido por substituição tributária será efetuado, de ofício, pela GINF/SUIC, mediante disponibilização de DAR-1/AUT específico.

Grifou.

Aponta que, nesta hipótese, em que pese o caput do artigo dispor que a diferença do imposto destacado ou recolhido a menor deva ser exigida do destinatário, no § 5º-A está contemplada regra que obriga o substituto tributário ao pagamento do imposto complementar, caso a mercadoria seja vendida por um preço que o legislador mato-grossense considere “indevido”, posto que superior a 30% do valor da mercadoria exarado na nota fiscal. Além disso, o inciso II do § 5º-B estabelece um imposto “multa” em que caso seja exigível o imposto complementar, sua base de cálculo corresponderá ao valor total do desconto exarado na nota fiscal acrescido da margem de lucro.

Ressalta seu entendimento de que o dispositivo regulamentar está maculado de ilegalidade, eis que aborda evidentes contradições, além de fazer tabula rasa dos dispositivos da legislação complementar, uma vez que, os artigos 8º e 13 da Lei Complementar nº 87/1996, transcritos, determinam que os descontos concedidos incondicionalmente não se incluem na base de cálculo do imposto:

Art. 8º

A base de cálculo, para fins de substituição tributária, será:

(...)

II - em relação às operações ou prestações subseqüentes, obtida pelo somatório das parcelas seguintes:

a) o valor da operação ou prestação própria realizada pelo substituto tributário ou pelo substituído intermediário;

b) o montante dos valores de seguro, de frete e de outros encargos cobrados ou transferíveis aos adquirentes ou tomadores de serviço;

c) a margem de valor agregado, inclusive lucro, relativa às operações ou prestações subseqüentes.

(...)

§ 2º Tratando-se de mercadoria ou serviço cujo preço final a consumidor, único ou máximo, seja fixado por órgão público competente, a base de cálculo do imposto, para fins de substituição tributária, é o referido preço por ele estabelecido.

§ 3º Existindo preço final a consumidor sugerido pelo fabricante ou importador, poderá a lei estabelecer como base de cálculo este preço.

§ 4º A margem a que se refere a alínea "c" do inciso II do caput será estabelecida com base em preços usualmente praticados no mercado considerado, obtidos por levantamento, ainda que por amostragem ou através de informações e outros elementos fornecidos por entidades representativas dos respectivos setores, adotando-se a média ponderada dos preços coletados, devendo os critérios para sua fixação ser previstos em lei.

(...)

§ 6º Em substituição ao disposto no inciso II do caput, a base de cálculo em relação às operações ou prestações subseqüentes poderá ser o preço a consumidor final usualmente praticado no mercado considerado, relativamente ao serviço, à mercadoria ou sua similar, em condições de livre concorrência, adotando-se para sua apuração as regras estabelecidas no § 4º deste artigo. (Acrescentado pela LC

114/02

)

(...)

Art. 13

. A base de cálculo do imposto é:

(...)

§ 1º Integra a base de cálculo do imposto, inclusive na hipótese do inciso V do caput deste artigo: (Nova redação dada pela LC

114/02

)

I - o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle;

II - o valor correspondente a:

a) seguros, juros e demais importâncias pagas, recebidas ou debitadas, bem como descontos concedidos sob condição;

(...)

Cita súmula do STJ no sentido de que o valor das mercadorias dadas a título de bonificação não integra a base de cálculo do ICMS: “Os descontos incondicionais nas operações mercantis não se incluem na base de cálculo do ICMS” (Súmula 457, Primeira Seção, julgado em 25.08.2010, D.Je 08.09.2010).

E conclui:

Assim, se o imposto deve incidir sobre o valor da operação,

não cabe ao Fisco limitar o desconto aplicado

a essa operação como forma de definir a base de cálculo do imposto, sob pena de violação do princípio da legalidade

Grifou.

Reclama, ainda, que não se justifica a adjetivação da redução como “indevida” pelo fato do desconto superar 30% do valor da mercadoria exarado na nota fiscal, o que pressupõe a efetiva existência de uma fraude. E, nesse caso, para que fosse cobrado o imposto complementar necessária seria a autuação da empresa demonstrando uma irregularidade/infração.

Alega que só seria indevida a redução ou desconto no preço se houvesse norma estabelecendo um valor mínimo de preço a ser praticado, a chamada pauta fiscal, o que não ocorre nas operações em questão, pois além de existir previsão legal que exclua os descontos incondicionais da base de cálculo do imposto, desde que devidamente regular a operação, há a ampla e irrestrita liberdade para a prática de descontos, política defendida e incentivada pelo Governo em todas as esferas.

E complementa que além de caracterizar a prática de desconto superior a 30% do valor da mercadoria como redução indevida, o legislador extrapola toda e qualquer lógica jurídica e contradiz o próprio texto legal ao estabelecer que a base de cálculo do imposto complementar corresponda ao valor total do desconto exarado na nota fiscal acrescido de margem de lucro.

Cita a definição de tributo constante no artigo 3º Código Tributário:

Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor que nela se possa exprimir,

que não constitua sanção de ato ilícito

, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada

Argumenta:

Entretanto, se o legislador estabelece a cobrança de imposto sobre

“desconto incondicional”

que expressamente é retirado do campo de incidência legal do ICMS e, mais do que isso,

ultrapassa

o limite imposto por ele próprio (de 30%, fixado no inciso I, § 5º-B, como o máximo de desconto permitido), para determinar a cobrança de

imposto complementar

sobre a totalidade do desconto, a única conclusão possível é de que foi instituído tributo como sanção de ato ilícito, eis que

qualquer complementação do imposto, nessas condições, deveria referir-se, efetivamente,

à diferença entre o limite de 30% estabelecido e o desconto praticado, e NUNCA à totalidade do desconto concedido ou praticado

Portanto, diante do que foi exposto e considerando que a Consulente não pratica nenhum ato ilegal caso venha a conceder desconto que supere o valor de 30% do preço da mercadoria,

não há base legal

, seja no Protocolo ICMS 07/2008 (que autoriza a substituição tributária entre os Estados de São Paulo e Mato Grosso e fixa os limites da base de cálculo na ST), seja na Lei Complementar nº 87/96, ou nas normas regulatórias do setor farmacêutico, para fundamentar como “indevido” o desconto que supere o limite aleatoriamente fixado de 30% sobre o valor da mercadoria exarado na Nota Fiscal, e, consequentemente, determinar que, nesse caso, será exigido o valor complementar do ICMS/ST tendo como base de cálculo o valor total do desconto exarado na Nota Fiscal, acrescido de margem de lucro, razão pela qual esta Consulente entende que os dispositivos apontados (art. 5º-A e §§ 5º-A e 5º-B, do Anexo XIV, RICMS/MT) não podem ser aplicados.

Destacou.

Entende que merece melhor esclarecimento sobre a regra que atribui a responsabilidade sobre o recolhimento do aludido imposto complementar, instituído no § 5º-A do artigo 5º-A do Anexo XIV RICMS/MT, que tem por fundamento outros dispositivos do mesmo Anexo XIV, bem como o § 1º do artigo 2º e o artigo 4º, caput e § 1º, ambos das Disposições Gerais do mesmo dispositivo regulamentar, que determinam que qualquer diferença do imposto devido por substituição tributária, não recolhida pelo substituto, será exigida do destinatário.

Conclui que o destinatário é o contribuinte efetivo do imposto e responsável principal pelo seu recolhimento, haja vista que o regime de substituição tributária é regra de exceção, cuja finalidade é estabelecer responsabilidade tributária para terceiro. E infere não caber ao fisco exigir do substituto eventuais diferenças do imposto e que se na hipótese de não ter satisfeito o crédito tributário em regular exigência do devedor principal substituído, depois de estabelecido o correspondente procedimento fiscal de cobrança e, só então, buscar a satisfação de substituto remetente.

Por fim, sugere que se imponha a aplicação do caput do artigo 5º-A como regra, determinando-se a exigência de eventual recolhimento de parcela complementar do imposto ao destinatário, em primeiro lugar, devendo ser determinada a cobrança desse imposto do remetente substituto somente na hipótese de ver-se infrutífera a cobrança do devedor principal.

E questiona:
1. Está correta a interpretação da legislação que incide sobre as operações praticadas pela Consulente, da forma como apresentada, no sentido de que é ilegal o dispositivo que estabelece como limite de desconto/redução o correspondente ao máximo de 30% (trinta por cento) sobre o valor da mercadoria exarado na Nota Fiscal, uma vez que o artigo 13, § 1º, II, ‘a’ da Lei Complementar nº 87/1996 determina que os descontos incondicionais devam ser excluídos da base de cálculo do imposto?
2. Está correta a interpretação da legislação no sentido de que é ilegal o dispositivo que fixa como base de cálculo do ICMS devido por substituição tributária o valor total do desconto exarado na Nota Fiscal, acrescido de margem de lucro, quando for aplicada redução superior a 30% dobre o valor da mercadoria, haja vista que, nesse caso, o caput do artigo 5º-A exige somente a diferença entre o valor devido e o que foi destacado/recolhido a menor pelo substituto?
3. Estando, incorretos os posicionamentos apresentados, submetendo-se a Consulente às regras ora questionadas, como deverá proceder quando o desconto concedido/praticado superior a 30% (trinta por cento) do valor da mercadoria, tendo em vista que a empresa está obrigada a apurar o imposto sob o Regime de Estimativa Simplificado, previsto na Seção IV-D, Capítulo V, Título III da Parte Geral do RICMS/MT, cujo código de arrecadação é o 2010 – ICMS Estimativa Simplificado?
4. A quem compete o recolhimento do valor complementar do ICMS-ST, quando efetivamente devida eventual diferença do imposto, tendo em vista que o destinatário é o contribuinte do imposto e o seu devedor principal? É possível que a Consulente, antecipando-se a eventual cobrança/notificação do destinatário, seja autorizada a efetuar a retenção e recolhimento do ICMS complementar, tendo em vista que a empresa quer evitar o risco de possível cobrança futura?
5. Não sendo estes os entendimentos adequados, qual será, então, a interpretação correta?

É a consulta.

Em consulta ao Sistema de Cadastro de Contribuintes desta SEFAZ, constatou-se que a Consulente se encontra cadastrada na CNAE 2121-1/01 - Fabricação de medicamentos alopáticos para uso humano e no regime de estimativa simplificado para apuração e recolhimento do ICMS.

Inicialmente, cumpre esclarecer que não cabe a esta Gerência, em processos de consulta, se manifestar quanto ao controle de legalidade de norma tributária, razão porque a presente informação se aterá a análise dos fatos apresentados e a interpretação e aplicabilidade da legislação em comento.

Dos §§ 5º-A e 5º-B do artigo 5º-A do Anexo XIV do RICMS/MT

Os dispositivos em comento foram acrescentados ao Regulamento do ICMS/MT pelo Decreto nº 2.168, de 1º/10/2009, por ser interesse da Administração Pública Estadual a implementação de medidas que concorram para assegurar a efetividade da realização da receita pública e, ao mesmo tempo, inibam práticas lesivas ao Erário.

Observa-se da redação dos dispositivos referidos:
a. a exigência de valor complementar do ICMS-ST quando a operação for favorecida com desconto, constante da respectiva Nota Fiscal, que caracterize redução indevida do valor da base de cálculo do imposto;
b. considera redução indevida o desconto que superar 30% do valor da mercadoria exarado na Nota Fiscal;
c. estipula a base de cálculo do valor complementar do ICMS-ST;
d. determina que o lançamento do valor complementar do ICMS-ST seja efetuado, de ofício, pela GINF/SUIC, mediante disponibilização de DAR-1/AUT específico.

Ainda, da leitura do caput do referido artigo, infere-se que o valor complementar lançado de ofício pela GINF/SUIC, se devido, será exigido do destinatário da mercadoria.

Importa destacar que o valor complementar do ICMS-ST, consiste na diferença entre o valor do imposto apurado e o valor recolhido pelo substituto tributário, ou seja, valor que complementa o valor recolhido a menor pelo remetente da mercadoria e substituto tributário, que será cobrado do contribuinte mato-grossense destinatário.

Isto posto, passa-se às respostas aos questionamentos na ordem de proposição:

1. Não. A Lei Complementar nº 87/1996 determina que o desconto incondicional não integre a base de cálculo do ICMS na primeira operação, ou seja, na saída do fabricante para a distribuidora. Entretanto, em se tratando de substituição tributária a base de cálculo refere-se ao preço cobrado na operação subsequente, nos termos do art. 8º do mesmo diploma legal.

2. Não. Conforme destacado acima, o valor complementar do ICMS-ST, consiste na diferença entre o valor do imposto apurado e o valor recolhido pelo substituto tributário, ou seja, valor que complementa o valor recolhido a menor pelo remetente da mercadoria e substituto tributário, que será cobrado do contribuinte mato-grossense destinatário, considerando-se o valor da operação praticada por este último.

3. Conforme consulta aos dados cadastrais da Consulente, infere-se que a mesma realize operações de transferências à filial localizada no território mato-grossense e, posteriormente, operações de vendas às farmácias e drogarias.

Quando das operações de transferência, a Consulente fará a apuração do ICMS/ST conforme quadro exemplificativo abaixo:

A	Valor total das operações	R$ 1.000,00
B	Margem de valor agregado (RICMS, Anexo XI)	55%
C	Base de Cálculo ICMS/ST (AxB)	R$ 550,00
D	Percentual de carga tributária média (RICMS, Anexo VIII, artigo 37)	11,5%
E	Valor ICMS/ST – Estimativa simplificado (CxD)	R$ 63,25

Em que o valor total das operações consiste no valor exarado na nota fiscal acrescido do IPI, frete, seguro e outras despesas. Ou seja, não se considera os descontos praticados.

Entretanto, a cadeia tributária não se encerra aí. Quando da operação de saída da filial aqui estabelecida com destino aos revendedores, será devido o ICMS complementar, que será apurado pelo contribuinte mato-grossense em conta gráfica, no período da efetiva saída das mercadorias, na forma prescrita nos §§ 8º e 9º a 10 do artigo 5º-A do Anexo XIV do Regulamento do ICMS/MT:

Art. 5º-A ......................................

(...)

§ 8º O valor complementar do ICMS devido por substituição tributária será, ainda, exigido nas operações de transferências interestaduais de bens e/ou mercadorias entre estabelecimentos pertencentes ao mesmo titular. (efeitos a partir de 1º de novembro de 2009)

§ 9º O valor complementar do ICMS devido por substituição tributária, referido no parágrafo anterior, será exigido no momento das saídas efetivamente realizadas pelo contribuinte no território mato-grossense, e

será calculado mediante aplicação da alíquota vigente sobre o valor praticado na operação de saída

, deduzido o montante do imposto exigido no momento da entrada da mercadoria no Estado. (efeitos a partir de 1º de novembro de 2009)

§ 10 Nas operações de transferências interestaduais de bens e/ou mercadorias de que tratam os §§ 8º e 9º deste artigo, fica facultado à GINF/SUIC a utilização dos valores totais de operações de entradas e saídas constantes nos bancos de dados da SEFAZ, conforme o disposto em normas complementares. (efeitos a partir de 1º de novembro de 2009)

Destacou-se.

Portanto, o desconto indevido a que se referem os §§ 5º-A e 5º-B do mesmo dispositivo legal, apenas será assim considerado se refletirem no preço final do produto.

4. Não. O recolhimento do imposto complementar será recolhido pelo destinatário mato-grossense, que fará a apuração em conta gráfica, deduzindo o valor exigido na entrada.

5. O ICMS complementar cobrado em decorrência de desconto indevido será cobrado do destinatário mato-grossense, após a utilização dos valores totais de operações de entradas e saídas constantes nos bancos de dados da SEFAZ, em que se constate alteração no valor da operação que realmente constituiu a base de cálculo do imposto devido ao Estado. Não constitui sanção de ato ilícito, mas correção de ofício aplicada pela GINF/SUIC/SEFAZ, aplicada apenas se encontrada irregularidade quanto aos valores de entrada e saída praticados.

É a informação, ora submetida à superior consideração.

Gerência de Controle de Processos Judiciais da Superintendência de Normas da Receita Pública, em Cuiabá – MT, 06 de novembro de 2013.

Elaine de Oliveira Fonseca
FTE

De acordo:

Adriana Roberta Ricas Leite
Gerente de Controle de Processos Judiciais

Mara Sandra Rodrigues Campos Zandona
Superintendente de Normas da Receita Pública