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A propósito das diferenças havidas nos estoques em função de perecimento, deterioração, extravio, roubo, furto e outros sinistros, a legislação do ICMS é econômica, referindo-se expressamente a esses eventos quando cuida do estorno de crédito. Nesse sentido, são os comandos do artigo 21 da Lei Complementar n° 87, de 13 de setembro de 1996 (Lei Complementar do ICMS), no artigo 26, inciso IV, da Lei n° 7.098, de 30 de dezembro de 1998 (Lei que consolida as normas do ICMS neste Estado), e no artigo 123, inciso IV, do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto n° 2.212, de 20 de março de 2014 (RICMS/2014). É oportuna a reprodução dos citados preceitos:
Lei Complementar n° 87/96
Art. 21 O sujeito passivo deverá efetuar o estorno do imposto de que se tiver creditado sempre que o serviço tomado ou a mercadoria entrada no estabelecimento:
(...)
IV – vier a perecer, deteriorar-se ou extraviar-se.
(...)
Lei n° 7.098/98
Art. 26 O sujeito passivo deverá efetuar o estorno do imposto do qual se creditou sempre que o serviço tomado ou a mercadoria entrada no estabelecimento:
(...)
IV – vier a perecer, deteriorar-se, extraviar-se ou for objeto de sinistro, furto ou roubo;
(...)
RICMS/2014
Art. 123 O contribuinte procederá ao estorno do imposto de que se creditou, sempre que as mercadorias adquiridas para a comercialização, industrialização ou prestação de serviços: (cf. caput do art. 26 da Lei n° 7.098/98)
(...)
IV – perecerem, deteriorarem-se, extraviarem-se ou forem objeto de sinistro, furto ou roubo;
(...)
No plano físico, não se pode negar que tais eventos implicam saída da mercadoria do estabelecimento como ratificam as inferências adiante destacadas pertinentes a essas ocorrências.
- As mercadorias que forem objeto de roubo, furto ou extravio não mais são localizadas no estabelecimento, portanto, houve saída.
- A mercadoria perecida não existe mais, por conseguinte, o que não é (o que não existe) também não pode estar no estabelecimento.
- A mercadoria deteriorada não se presta mais à finalidade com a qual deu entrada no estabelecimento; pode até se revestir com qualidades de outra mercadoria (subproduto, sucata, insumo para fabricação de outro produto) mas não é mais a mercadoria cuja entrada foi originalmente registrada. Tecnicamente, a mercadoria registrada saiu do estabelecimento.
- As mercadorias objeto de sinistros tais como incêndio, inundação e outras ocorrências que provoquem perdas, dependendo das consequências, podem não mais existir (como as perecidas) ou podem ter perdido a finalidade à qual se destinavam (como as deterioradas). Qualquer que seja o resultado, como já alinhavado, a mercadoria que deu entrada não está mais no estabelecimento.
À luz da legislação tributária, corroborando o entendimento de que os eventos em comento materializam saída de mercadoria, o RICMS, repetindo o Convênio SINIEF s/n°, de 15 de dezembro de 1970, arrola no seu Anexo II, que cuida dos Códigos Fiscais de Operações e Prestações – CFOP, no Grupo "das Saídas de Mercadorias, Bens ou Prestação de Serviços", dentro do Subgrupo que designou como "Outras Saídas de Mercadorias ou Prestações de Serviços, o código 5.927, assim descrito:
DAS SAÍDAS DE MERCADORIAS, BENS OU PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS
(...)
5.900 – OUTRAS SAÍDAS DE MERCADORIAS OU PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS
(...)
5.927 – Lançamento efetuado a título de baixa de estoque decorrente de perda, roubo ou deterioração
Classificam-se neste código os registros efetuados a título de baixa de estoque decorrente de perda, roubo ou deterioração das mercadorias.
(...).
Não é demais lembrar que os CFOP são previstos pelo Convênio SINIEF, de 15 de dezembro de 1970, atendidas as atualizações que lhe foram carreadas por Ajustes SINIEF celebrados, anotando-se, especificamente quanto ao CFOP 5.927, que este foi acrescentado pelo Ajuste SINIEF 7/2001, com efeitos a partir de 1°/01/2003.
Ademais, o mencionado Convênio SINIEF s/n°, em seu artigo 5°, na redação dada pelo Ajuste SINIEF 3/94, oferece a definição para o CFOP:
Art. 5º O Código Fiscal de Operações e Prestações – CFOP e o Código de Situação Tributária – CST, constantes de anexos deste Convênio, serão interpretados de acordo com as Normas Explicativas, também apensas, e visam aglutinar em grupos homogêneos nos documentos e livros fiscais, nas guias de informação e em todas as análises de dados, as operações e prestações realizadas pelos contribuintes do Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI e do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS.
Portanto, também para a legislação tributária, os eventos em discussão configuram saída de mercadoria. Todavia, ao se determinar a obrigatoriedade de estornar o crédito, a legislação vigente, quer seja a Lei qualificada, seja a Lei estadual, ou seja, o Estatuto regulamentar, implicitamente, está reconhecendo que tais eventos não são alcançados pela tributação do ICMS.
Em corroboração, cita-se o catálogo de hipóteses determinativas de estorno de crédito, encartadas nos artigos citados, sempre tendo como fundamento uma operação ou prestação (posterior à entrada da mercadoria ou ao recebimento de serviço, geratrizes do crédito) que tipifique hipótese de vedação de aproveitamento de crédito, em sua maioria, por ser esta operação ou prestação isenta ou não tributada.
Nesse diapasão, quanto à obrigação principal pertinente ao ICMS, conclui-se que:
1) As hipóteses que tipificam perda de mercadoria, afetando negativamente os estoques, configuram saídas de mercadoria, conforme arrolamento de CFOP reproduzidos pelo Anexo II do Regulamento do ICMS deste Estado, a partir de catálogo oferecido pelo Convênio SINIEF, de 15/12/1970.
2) A legislação tributária prevê a obrigatoriedade de estorno de crédito quando verificados os eventos descritos no inciso IV do artigo 123 do RICMS/2014, que regulamenta o inciso IV do artigo 26 da Lei n° 7.098/98, que tem como fundamento de validade o inciso IV do artigo 21 da LC n° 87/96.
3) Ao classificar os eventos como hipóteses determinativas de estorno de crédito, o inciso IV do artigo 123 do RICMS/2014 (e os correlatos legais que o validam, repitam-se, art. 26, inciso IV, da Lei n° 7.098/98 e artigo 21, inciso IV, da LC n° 87/96), implicitamente reconhece que o perecimento, a deterioração, o extravio, o furto, o roubo o sinistro de mercadoria não são alcançados pela tributação do ICMS.
No entanto, ainda que a desoneração seja implicitamente reconhecida, subsistem as obrigações acessórias pertinentes, seja quanto à emissão de documentos fiscais, seja quanto ao registro do estorno do crédito nos livros fiscais ou na Escrituração Fiscal Digital, conforme for o enquadramento da consulente, (...).
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